1、浅析会计准则浅析会计准则与企业所得税法的合理接轨 摘 要：近年来，全球一体化和经济市场化在日趋增强，中国已经逐渐加快会计和税收制度改革的步伐。在变革过程当中,会计准则与税法的差异了也越来越大,从而给整个经济的发展带来了重大影响,它俩之间的差异协调已成为目前急需处理的问题。本文先从理论基础方面分析会计与税法的差异，再从宏观和微观方面对会计与企业所得税法的差异进行分析，并用实证分析论证了差异存在的客观性，阐述了过度差异带来的不利影响，并提出了处理会计与所得税差异的总体思路和具体方法。关键词：会计准则；企业所得税法；差异；协调Reasonable convergence of accounting
2、standards and corporate income tax lawAbstract: In recent years, globalization and the market economy in the increasingly strengthened, China has gradually accelerate the pace of fiscal and tax system reform. In the process of change among the differences between accounting standards and tax law als
3、o growing up, so that the entire development of the economy has brought significant influence, the difference between coordination Talia has become an urgent need to deal with. This paper analyzes the theoretical foundations start accounting and tax differences, and then analyze the differences from
4、 the macro and micro aspects of accounting and corporate income tax law, and by empirical analysis demonstrates differences objectivity, describes the adverse effects caused by the excessive differences and made a general idea and specific approach to accounting and tax differences. Keywords: accoun
5、ting standards; corporate income tax law; difference; coordination第一部分 引言 5第二部分 研究的理论基础 52.1相关概念的定义 52.2会计制度与税收法规的关系 62.2.1会计与税收的基本关系 62.2.2会计准则与税法的关系 62.3税会关系模式类型 72.4我国会计制度与所得税法模式的发展历程 8第三部分 我国会计准则与企业所得税法差异及原因分析 93.1我国企业所得税法与会计准则之间的差异 93.1.1资产类差异 93.1.2收入类差异 103.1.2成本类差异 113.2 差异产生的外部因素 113.3 差异产生
6、的内在原因分析 123.3.1 会计准则与所得税法的目标不同 123.3.2会计准则与所得税法遵循的原则和计算基础不同 123.3.3会计准则与所得税法的职能不同 12第四部分 差异协调的必要性和可行性分析 134.1我国上市公司税会差异的实证分析 134.1.1“会税”差异的公式设定 134.1.2样本选择与数据来源 134.1.3数据结果分析 134.2会计准则与所得税法差异协调的必要性 154.2.1差异过大会导致税收的损失 154.2.2差异过大会增加财务核算成本和纳税成本，使纳税效率降低 154.2.3差异过大会降低会计信息质量，导致财务虚假信息 154.2.4差异过大会增加纳税人的
7、涉税风险，使征、纳税双方起争执 164.2.5差异过大会影响政府的权威性。 164.3会计准则与所得税法差异协调的可行性 164.3.1制定机构的相对一致性 164.3.2服务对象的内在一致性 164.3.3观念上的相通性 16第五部分 会计准则与所得税法差异的协调方法 175.1 会计准则与所得税法协调的基本原则 175.1.1 合理性原则 175.1.2 成本效益原则 175.1.3 实用性原则 175.1.4严谨性原则 175.2会计准则与企业所得税法差异协调的整体建议 185.2.1.会计准则与所得税法的制定部门应加强合作 185.2.2增加会计信息的披露 185.2.3适当放宽对企业
8、会计方法选择的束缚 185.2.4.建议财政部和税务总局进一步协调两者的差异 185.2.5参考国外的经验，降低隐藏收入 195.2.6在制定过程中市场主体应该多方参与、反复博弈以达到均衡 195.2.7规范纳税调整行为 195.2.8提高征纳税双方的业务素质 195.2.9强化监管与控制,缩减人为差异 205.3差异接轨的具体对策 205.3.1与资产类有关的差异的协调 205.3.2与收入类有关的差异的协调 205.3.3与成本类有关的差异的协调 20总结 21参考文献 22致 谢 24第一部分 引言从古至今，会计与税收一直都是相互联系的，它们始终紧扣其发展历程经历了从统一到彼此分开，再到
9、两者的联合发展，然后到今天为止的根据两者本身规则发展完善的过程。企业是市场的主要驱动力，以会计准则为基础，针对企业会计信息使用者囊括管理层、投资人等提供确保准确完整可信，可供决策的财务报告；此外，企业还要纳税。在日常的企业活动中，企业不仅要依照会计法来处理交易，还要按照税法的规定担负起纳税义务。近年来，全球一体化和经济市场化在日趋增强，中国已经逐渐加快会计和税收制度改革的步伐。我们的会计和税收体系正逐步慢慢地与公认会计准则(GAAP)和国际税收标准惯例接轨。企业会计准则和与所得税相关的法律相继出台，企业会计准则体制原本包括1项基本和38项具体准则及相关应用指南，后来，具体准则在2014年又发布
10、了3个，所以一共41个。新的企业会计准则与所得税法加强税收征管部门和会计政策制定机关之间的沟通交流，完善了在会计核算和税收等方面的规定。新企业所得税的税收优惠政策，影响了公司的投资策略并促进企业的发展，从一定程度上让社会资源分配结构更加完美，促进国家经济的发展并让它呈现稳步快速增长的状态。然而，由于企业和国家奉行目标之间的本质差异，导致会计准则和税法之间的差异。面对变化莫测的市场经济环境，对于企业而言要求会计制度体现它的敏捷灵巧性，但是税法具有强制性，政府要求企业必须履行纳税的义务，它要体现出一致性。两者之间的差别，使会计和所得税法也有所互异，为了我国经济的和谐发展协调两者就显得十分必要。在此
11、基础上，下文将结合我国的具体国家环境，对两者的差异和合理接轨，展开更深层次的探索。第二部分 研究的理论基础2.1相关概念的定义会计准则是规范会计账目核算、会计报告的一套文件。会计准则在会计实务中运用。会计准则的主要目标便是利用一整套的会计体系方法, 向管理者和投资人等提供企业的财务报告，满足会计信息使用者的信息需要，及时了解企业单位有关的财务运营状况和企业经营利润成果等情况。税收法规是国家凭借其政治权利，无偿取得财政收入所依据的准则和规范的总称。企业所得税法是指由政府来规范征缴企业所得税之间的权利与义务关系的法律规范。2.2会计制度与税收法规的关系2.2.1会计与税收的基本关系会计是以货币为主
12、要计量单位，反映和监督一个单位经济活动的一种经济管理工作。从宏观和微观层次来看，会计是属于微观层面上的管理工作，它为税收征收管理提供信息支撑，是税收的微观基础。税收是政府为了满足社会公共需要，凭借政治权力，强制、无偿地取得财政收入的一种形式。税收是政府依据政治权力取得财政收入的一种重要手段，征税的目的是满足社会公共需要，对社会结余产品资源进行合理分派。作为经济体系中的两个重要方面,会计和税收二者之间的关系既彼此作用又相互孤立。相比之下，会计是基于对宏观范畴影响的微观经济主体，而税收是基于宏观层面影响微观范畴经营领域，会计对整个社会的经济运转是非常重要的，与之有很明显的联系；而税收对企业实行征收
13、管理是立足于国家宏观经济调节的需求。税收是根据企业会计信息的基础上调整计算来进行征收的，同时税法影响作用于会计准则的制定。具体关系见下图2-1：图2-1会计与税收规范的关系图2.2.2会计准则与税法的关系会计准则与税法的关系由会计与税收之间的关系确定，两者不仅有差别，而且有紧密的关联。区别具体见表2-1表2-1 会计准则与税收法规的区别会计准则与税法之间也存在着密切的关系，会计信息质量是由会计规范确保的，税法目标的基础是会计规范。而税法在计量尺度标准以及应该计量的数量方面均作了严格规范标准，另外，在会计计量核算时必须遵照税法的安排。2.3税会关系模式类型由于世界各国历史发展渊源不同，各国的政治
14、经济、历史文化以及社会环境是肯定存在差别的，所以，每个国家的会计与税法关系模式也会有所区别，纵观国内外众多的专家学者对此问题的研究以及各国对税会关系模式的实践，两者的关系模式主要表现为三类模式：一是两者共同发展的税会模式即税会统一模式，一是二者分离且各自自行发展的税会模式即税会分离模式，三是二者尽量相互协调的发展模式即税会混合模式。英、美等资本主义发达国家采用税会分离模式，因为他们实行自由市场的资本主义经济体制,政府较少干涉经济的发展，资本市场最为发达，大部分企业进行股权性融资,银行仅作为债权人行使职能。会计准则的制定由民间社会组织决定的,强调会计政策的多样灵活性。财务报表编制的目标是以决策有
15、用观为主,要求能客观真实地反映企业状况及经营成果等会计信息, 更多的是为企业投资者以及管理层提供会计信息，因而在处理会计事项时不受税法原则的管制。平时按会计规定处理，当期末涉及有关税的计算及纳税的时候，再按照税法规定进行调整纳税。在法国、德国等国家，资本主义经济发展水平程度略低于英美资本主义发达国家，国家有计划指导经济发展，对经济直接进行干预，国有经济占据有利地位，企业债权性融资比例高且银行发挥的职能较多，所以一般会采用税会统一模式。会计准则一般由政府制定,并强调会计证据的合法性。编制财务报告以受托责任观为主，以遵循税法的要求为向导，满足社会经济发展的需求。税会统一模式强调财务报告要和税法的要
16、求相符，在会计事项的处理上，企业要严格依照税法制度执行，与税法要相一致。在该模式下，会计彻底服从于税法，确定会计制度亦然是为缴税服务的，企业会计以保障国家征税利益为目的，企业要提供相关的核算会计资料，税法对会计有显著的影响。税会混合模式，代表国家是日本。两者不是完全分离，也不是完全统一的，而是两种模式的混合型。其中某些制度是由政府制定的，日本的公司一般都是家族企业，银行持股比例较大，与国家垄断资本主义的形式相类似。另外日本的证券市场比较发达，但是股票一般不对外交易，基本都是内部交易。税务核算通常以会计核算为准，跟我们国家的模式较为接近，但也不完全一样。三种模式最终各自产生不同的作用。税会分离模
17、式能够提高资源分配效率、完善资本市场的有效性、准确公正地反映企业的财务状况等；税会统一模式能公平的解决税负的问题,同时能有效地降低会计核算和税收成本,并且对于企业财务诈骗、偷税逃税等行为有一定的防范作用；税会混合模式能够满足多方面的需要，是上述两种模式效用的结合。2.4我国会计制度与所得税法模式的发展历程我国的会计准则与所得税法关系模式的发展历程曾经经历过完全一致的阶段,但是由于我国经济体制不断进行改革,两者的目标逐步发生偏离,因此形成了差异,并进入了会计和税法渐渐分离的阶段。本文对此进行总结，将我国税会关系模式的发展归纳为两个阶段, 即税会统一阶段和税会分离阶段。(1)计划经济体制下的税会统
18、一阶段20世纪90年代之前，我国实行的是税会统一模式，强调会计系统应该完全服从于税法，会计制度中的某些核算方式要跟税收的计算方法一致，会计制度的确定是为缴纳税收服务的。当时我国实行的是以公有制为基础的计划经济体制，政府对经济直接进行干预，企业没有自己独立的经济地位和利益，企业获得的利润要上缴归国家所有,税收核算结果是根据会计核算结果为依据的。所以那时的税法和会计制度维持高度一致性,会计与税法在各项内容的规定及标准上基本是一致的,会计和税法都服务于保障国家财政税收这一目标。计划经济体制下,税会统一模式满足了当时的需求，发挥了国家经营管理的职能，这种模式既给企业会计核算提供了便利，又有利于国家的税
19、收管理，保证了国家的财政收入, 在制度上给督促企业税收的缴纳给予了担保和方便;也有利于制订和实施统一的会计制度。但是这种模式桎梏了企业的自主权和活力,不利于企业积极性的施展,会计准则中某些条款非常僵硬,使企业的会计不能适应繁杂多变的经济环境,从而束缚了会计准则和税收法规的革新。(2)市场经济体制下的税会分离阶段20世纪90年代之后，我国的改革开放的政策不断深入，社会主义市场也在如火如荼的地展开，为了满足中国经济体制改革的需要，税收与会计制度也在不断的调整。92年我们国家颁布了第一个会计准则,标志着我国会计与国际公认会计准则接轨。进入21世纪后，在不断发展的经济一体化和全球化进程中，所以会计也越
20、来越国际化,我国06年发布了修订后的会计准则。2007年的会计准则与2008年企业所得税法的实施标志着我们国家税会分离模式的确定。由于会计和税务在市场经济中发挥的作用和扮演的角色不同，另外它们两个按照自身发展规律形成了各自的理论，导致会计和税法的目标不同，其内容和会计原则是与也不一样的。新的会计制度和税收条例，反映了税收和会计的相对孤立的原则，因此形成了我国现有的税会分离模式。第三部分 我国会计准则与企业所得税法差异及原因分析3.1我国企业所得税法与会计准则之间的差异3.1.1资产类差异1 固定资产计量方面的差异（1）、固定资产初始计量的差异会计准则税 法借款费用符合资本化条件时计入存货成本。
21、当房地产企业借款开发房地产时，允许将借款费用予以资本化。差异分析:企业借款购置存货形成固定资产时，会计与税法对固定资产入账价值的规定不同。 （2）、固定资产后续计量的差异。折旧范围的差异会计准则税 法它的范围包括所有固定资产，但是已提足折旧仍在使用的固定资产和单独计价的土地除外。税法规定不得税前扣建筑物以外没有投入使用的以及与经营活动无关的固定资产计提的折旧。差异分析：会计上的折旧着重实际价值量，税法上强调与收入的配比。折旧年限的差异会计准则税 法企业应该按照固定资产的情况，合理确定其使用寿命。税法对这方面规定了最低年限；由于技术的进步，确实需要加速折旧的，可以缩短折旧年限。差异分析：会计依据
22、经验来确定折旧年限，而税法规定了最低折旧年限和能够缩短折旧年限的情况。折旧方法的差异会计准则税 法企业选取折旧方法上有一定自主权。准予扣除按直线法计提的折旧。由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以采取加速折旧的方法。差异分析：对于折旧方法的选取，会计上给了企业较大的自主选择权，而税法上限定容许加速折旧的范畴。2、无形资产摊销方面的差异（1）、摊销范围的差异会计准则税 法使用寿命有限的无形资产应该摊销，使用寿命不确定的不应摊销。企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。差异分析：对于使用寿命不确定的无形资产，税法可以按10年摊销扣除（2）、摊销年限的差异会计准则税 法未明确规定无形资产的最
23、低摊销年度。无形资产的摊销年限一般不得少于10年。投资或受让的无形资产，规定使用年限的，可使用年限分期计算摊销差异分析：会计摊销年限为经济使用寿命，而税法摊销年限为法定使用寿命（3）、摊销方法的差异会计准则税 法摊销方法应当反映经济利益的预期实现方式。无法可靠确定的，应当采用直线法。按照直线法摊销时，准予扣除。差异分析：会计上的摊销方法包含直线法以及加速折旧法，而税法只能选用直线法。3.1.2收入类差异1、收入确认方面的差异会计准则税 法在收入确认时主要遵循实质大于形式的原则，其强调相关经济利益的流入以及风险报酬的转移。所得税法对收入的确认主要遵循相关法律依据和事实。差异分析：对于销售商品和提
24、供劳务等行为的收入的确认时点是在取得相关销售凭证时。3.1.2成本类差异1、成本费用扣除方面的差异会计准则税 法在进行成本费用扣除时，会计按照实质重于形式和谨慎原则，容许企业对可能发生的负债和成本进行估计和扣除。税法上规定只有在实际发生损失的情况下才能税前扣除，会计准则中计提的资产减值在税法上不允许当成成本费用类扣除。差异分析：对于可能发生的负债和资产减值等方面存在差异。2、工会经费等扣除方面等差异会计准则税 法关于企业依照规定计提的教育和工会经费支出、职工福利费，会计上允许全额扣除。税法上只允许扣除不超过工资总额的2%、2.5%和14%的部分。差异分析：职工福利费、工会和教育经费等扣除金额不
25、同。3.2 差异产生的外部因素国家的经济环境决定了是否有会计准则和税法的差异，并随着经济环境的改变将对它们俩提出不同的要求。在计划经济下，国有经济是主要的经济成分，企业经营利润要上交给国家。当时，财务核算体系是完全按照税法的规定，税法和会计制度制定的目标要求保持高度统一，因此在这种情况下，两者没有什么区别。伴随经济体制的改革，市场已经成为调控的主要手段，企业的地位在不断提高。在这样的市场环境下，国家和企业的利益就会有偏差，由于利益目标的不同表现在制度制定上，于是会计与所得税法便产生了差异。3.3 差异产生的内在原因分析本文从目标，遵循原则，职能和主体方面分析探讨会计与税收法规两者为何会产生差异
26、。3.3.1 会计准则与所得税法的目标不同会计准则目标是及时向财务报表使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等决策有用的信息，并反映企业管理层受托责任履行情况。所得税法的目标是为了保证财政收入, 规范税收秩序,筹集资金以及调节经济活动运行。由于会计和税法的不同目的，两者对同样的经济活动或事项有不同的规定，如所得税法规定，对于广告费和业务宣传费，不超过当年营业收入15%的部分，准予扣除；企业因购买国债所得的利息收入免征企业所得税等：而会计上则需要据实计算损益。目的有差别使两者产生了差异。3.3.2会计准则与所得税法遵循的原则和计算基础不同会计计算基础是权责发生制,确认要素时要保持谨慎的态度
27、,不应高估资产或收益和低估负债或费用。税法综合运用权责发生制原则、历史成本原则等各种原则。税法对各种费用的扣除作了明确的规定，对收入的确认偏重业务经济价值的实现。企业会计准则要求会计信息的准确性,而税法要求保证国家税收收入。由此,会计和税法的计算基础也就不同。这些原则的运用也大不相同，因而使了所得税法与会计准则孕育了差别。3.3.3会计准则与所得税法的职能不同会计记录和反映企业生产经营活动，其功能是反映和监督。税收是我们国家进行资源分配的重要手段，具备获取收入，调节经济，调整分配的功能，它还监督纳税人的生产经营活动（由会计记录监督）。第四部分 差异接轨的必要性和可行性分析。会计与税法之间的确存
28、在不少的差异。对于企业来讲, 差异变化的趋势呈现何种状态?总体差异有多少大?针对这些问题,本章节阐述了两者差异协调的必要性以及对两者进行可行性分析。4.1我国上市公司税会差异的实证分析研究会税差异,首先要进行公式设定,然后抽取一定的样本数量,再利用统计方法来对变量进行分析,才会得出税会差异的变化趋势。4.1.1“会税”差异的公式设定本文以下面的公式来分析上市公司的“会税”差异:1、应纳税所得额=所得税费用/适用税率2、税会差异=利润总额一应纳税所得额（所得税费用为本期母公司利润表上的“所得税费用”）我国现行会计准则不要求企业公布纳税申报表,因此不能直接得到企业的应纳税所得额,只能间接利用利润表
29、中所得税费用进行推算,估算应纳税所得额。4.1.2样本选择与数据来源本文选取2009年-2013年上市公司披露的母公司财务报表数据为研究样本,税率采用的是母公司适用税率。为减少误差，防止数据波动带来的不利影响,确保客观性和分析结果的准确性,按以下几点进行选择企业：(1)基本囊括所有行业和全国地区，金融行业不在其中；(2)除去每年被ST的企业；（3)去除2009-2013年间出现损失或免税的企业。研究所使用的样本和数据源均来自锐思金融数据库。4.1.3数据结果分析分析所筛选的样本数据,有关统计资料如下：表4-1 会计与税法差异变动统计表 单位：万元项目2009年2010年2011年2012年20
30、13年样本量348348348348348平均数11,761.08 14,862.97 20,195.55 21,561.41 28,332.49 最大值264,397.40 266,404.81 340,954.57 401,101.90 532,891.29 最小值54.25 28.24 184.77 325.16 344.38 中位数4,140.93 5,930.55 6,864.24 7,760.94 10,149.70 偏度6.10 5.38 4.59 4.98 5.16 峰度43.50 34.62 24.45 30.62 32.80 标准差29,112.19 30,522.07 4
31、1,429.48 43,697.96 58,603.72 从表4-1中可以明显看出,以2009年会税差异的平均数11,761.08万元为基数,2010年差异增长了26.37%,2011年差异增长了71.72%,与2010年相比增长幅度较大，2012年的税会差异虽然与2010年相比增长幅度不大,但与2009相比年依然增长了83.32%，2013年增长了140.9%，增长幅度非常大。此外，从标准差这点来看,各年样本分布的离散度较高。从偏度和峰度的角度来看,各年样本公司的相关数据相对平均值呈右偏分布和尖峰状态,这说明从样本整体来看,各年“会税”差异小于均值并且相对于平均值离散程度较大的企业很多。 图4-1:会税差异均值和中位数分布图图4-1是根据表4-1差异的平均值和中位数所做的差异分布图，图4-2是会税差异的变化趋势图。根据以上的数据和图表，我们可以得出以下结论: 会税差异在20
