1、持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的。2.特点：（1）到期日固定、回收金额固定或可确定比如购买的国债，准备持有至到期，而且也有能力持有至到期，到期日明确确定，收回的金额确定，则属于持有至到期投资；而购买的股票，到期日不确定，所以股权性投资权益工具投资不属于这类。如果符合其他条件，不能由于某债务工具投资是浮动利率而不将其划分为持有至到期投资。也就是说，即使是浮动利率，也要把它划为持有至到期投资。（2）有明确意图持有至到期存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：持有该金融资产的期限不确定；发生市场利率变化、流动性需要变化
2、、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。（3）有能力持有至到期指企业有财务上的能力，不受法律法规的限制，使企业能够顺利持有至到期。符合上述条件的，才能归为持有至到期投资；不符合上述条件的，不能划归为持有至到期投资。如果现在将其划归为持有至到期投资，还未到期却将其出售，就要受到惩戒。（4）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响企业将持有至到期投资在到期前将其处置或重分类为可供出售金融资产，对其剩余的持有至到期投资有一定影响。比如企业有国债1亿元，持有两年后，由于资金紧张，把其
3、中的8千万元出售，用收回的货币资金偿还到期债务。出售的持有至到期投资占总额比例较大，则应该把剩余的2千万元划分为可供出售金融资产中，而且在未来两年内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资。这就是前面讲的惩戒措施。但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。此种情况主要包括：因被投资单位信用状况严重恶化，将持有至到期投资予以出售；因相关税收法规取消了持
4、有至到期投资的利息税前可抵扣政策，或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至到期投资予以出售；因发生重大企业合并或重大处置等情况，属于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。（三）贷款和应收款项：（四）可供出售金融资产：金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。第1类是独立的，后面三类有很多共性的地方，企业应结合自身的业务特点风险管理要求，考虑投资的目的、投资的意图来划分。如果不明确金融资产属于哪一类，就无法进行核算。比如，属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，所发生的交易费用直接计入当期损益，属于后三类的交易费用计入投资成本。第1类和其他三类不能相互转换；第2类和第4
5、类一般也不允许转换，投资时就应确定是哪类金融资产，如果要转换，要符合苛刻的条件，并且有严格的惩戒措施。第二节 交易性金融资产注意：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。一、交易性金融资产的初始计量1.账户设置：（1）交易性金融资产：下面有两个二级科目，成本和公允价值变动。（2）公允价值变动损益：2.账务处理：（1）初始入账价值包括买价，不包括交易费用（比如佣金、手续费等），其交易费用计入当期损益（投资收益的借方）。（2）买价中包含有已经宣告但尚未发放的股利或已到付息期但尚未领取的利息，应单独作为“应
6、收股利”或“应收利息”。3.会计分录：借：交易性金融资产成本 （初始入账金额） 投资收益 （手续费） 应收股利/应收利息 （买价中包含有已经宣告但尚未发放的股利或已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行存款 （实际支付的款项）4.举例说明：例1. A公司购买B公司股票。B公司在06年1月份宣告发放05年股利，每股0.1元，以06年2月28日的股东名册为准。A公司在06年1月15日投资，购买时每股支付5.1元，包括已经宣告发放但尚未支取的股利0.1元。假如购买了100万股。则投资成本为（5.1-0.1）100=500（万元），入账价值为500万元（不是510万元）。如果购买时又花费了2万元的佣金和
7、手续费，则这2万元应作为当期损益，即计入投资收益借方。交易性金融资产成本 500 投资收益 2 应收股利 10银行存款 512例2. A公司购买B公司06年1月1日发行的债券，面值100万元，票面利率12%。购买日期为07年1月1日。债券每年付息一次，到期还本。购买时支付112万元，其中包含12万元已到期但未领取的利息。交易性金融资产成本 100应收利息 12银行存款 112如果购买时又支付了2万元的佣金和手续费，则还应借：“投资收益”2万元。收到垫付的股利或利息：银行存款应收股利/应收利息二、交易性金融资产持有收益的确认如果是购买后持有期间，被投资单位宣告分派股利或利息，则应确认投资收益：例
8、3. 如上例1，A公司06年1月购买B公司股票，此时B公司刚刚成立，没有宣告分派股利。07年1月宣告分派股利。这时A公司应确认投资收益：投资收益三、交易性金融资产的期末计量资产负债表日，以公允价值计量的交易性金融资产，其公允价值的变动应该予以确认。例4.资料同例1，其成本为500万元。假如到06年12月31日股票上升为8元/股。这时就应该确认公允价值变动损益3元/股。交易性金融资产公允价值变动 300贷：公允价值变动损益 300假如到07年12月31日股票下跌为7元/股。这时就应该把损益转出。公允价值变动损益 100交易性金融资产公允价值变动 100四、交易性金融资产的处置1.出售交易性金融资
9、产银行存款 （实际收到的款项）交易性金融资产 （账面余额）投资收益 （差额，也可能在借方）假如到06年3月股票上升为7元/股。企业将该股票出售。银行存款 700 投资收益 200假如到06年12月31日股票上升为7元/股，企业在07年3月将该股票以6.8元/股出售。银行存款 680 投资收益 20 交易性金融资产公允价值变动 2002.思考：此项金融资产是否产生投资损失20万元？答：不是。因为在06年12月31日时已经确认了一笔公允价值变动损益：交易性金融资产公允价值变动 200公允价值变动损益 20007年3月将该股票出售时，应该把公允价值变动损益转到投资收益中：投资收益 200所以，总的投
10、资收益应该是200-20=180（万元）注：公允价值变动损益在06年12月31日已经转到本年利润中：本年利润 20007年3月出售时，把原来公允价值变动损益转入投资收益：这样公允价值变动损益就是借方发生额，在3月末也要转到本年利润中：本节总结：1.首先要知道哪些属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；和其他三类不得转换；2.取得时要用公允价值入账，确定其成本，交易费用不计入成本，计入投资收益借方；支付的价款中有已经宣告发放但尚未支取的股利或利息要单独作为应收股利或应收利息；3.资产负债表日，只要公允价值变动，就要确认公允价值变动损益，调整交易性金融资产，在公允价值变动二级科目中反映；
11、4.出售交易性金融资产时，出售价格与其账面价值相比较，差额作为投资收益。但这个投资收益不是全部的投资收益，还要把原来的公允价值变动损益累计数全部转到投资收益账户中。第三节 持有至到期投资学习中要注意什么是持有至到期投资，有什么条件和特点，和前面讲的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产之间的关系，以及和后面讲的可供出售的金融资产之间的关系。重点讲述会计核算的问题。一、持有至到期投资的初始计量 1.账户设置：设置“持有至到期投资”总分类账户，下设三个二级科目：（1）成本：反映债券面值；（2）应计利息：反映到期一次还本付息的债券投资利息（面值票面利率）；（3）利息调整：形成的利息调整，以后要
12、进行摊销。（1）“持有至到期投资成本”只反映面值，支付的价款中包含有已到付息期但尚未领取的利息，应在“应收利息”科目中单独核算；（2）支付的价款中包含的佣金、手续费等，应计入“持有至到期投资-利息调整”。所以，利息调整不仅是折溢价，还包括佣金、手续费等。持有至到期投资成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）持有至到期投资利息调整（倒挤出差额，也可能在贷方）二、持有至到期投资利息收入的确认1. 计算应收利息分期付息、一次还本，计入“应收利息”；到期一次还本付息，计入“持有至到期投资应计利息”。注意两者只是支付时间不同，数额都是：面值票面利率2. 计算本期投资收益：重点问题本期投资收益=
13、摊余成本实际利率3. 利息调整：应收利息（应计利息）和投资收益的差额，数额可能在借方也可能在贷方。 在这里需要解决两个问题：一个是实际利率，一个是摊余成本。（1） 实际利率：插值法计算实际利率。（2） 摊余成本：期末摊余成本=期初摊余成本+实际利息-现金流入（本期收回的利息和本金）实际上摊余成本就是每期期末持有至到期投资的账面价值。4.注意：最后一年账务处理与前面正常年度思路不同。（1）正常年度思路：第一步：票面利率面值=应计利息第二步：摊余成本实际利率=投资收益第三步：根据前两步的差额挤出利息调整（2）最后一年思路：要先把所有的利息调整转出，最后才计算出投资收益。注意最后一年同分期付息一样，
14、计算顺序有所改变：把利息调整转出，借“持有至到期投资利息调整”计算投资收益 摊余成本问题必须掌握，以后还会有多次涉及，可供出售金融资产等都有摊余成本问题。5.小结：（1）以上主要讲了什么是持有至到期投资及其特点；（2）一旦记入了持有至到期投资，一般不能再转换。也有可能会重新分类或提前处置，要注意重新分类或提前处置时要把剩余的部分转到可供出售金融资产中，但也有例外情况。（3）持有至到期投资核算设置的科目有“成本”、“应计利息”、“利息调整”，成本反映面值，应计利息反映面值票面利率。关键是利息调整，这是一个重点。三、持有至到期投资的处置与重分类（一）处置：1.处置时，将所取得的价款与该投资的账面价
15、值之间的差额计入“投资收益”2.会计分录银行存款（实际收到价款）持有至到期投资成本（账面价值） 利息调整（也可能在借方） 投资收益（二）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产1.把持有至到期投资账面价值：成本、应计利息、利息调整等转到可供出售金融资产中，可供出售金融资产按重分类日的公允价值入账，两者的差额，计入“资本公积其他资本公积” 。2.举例说明：例8持有至到期投资成本100,应计利息10,利息调整贷方5,则持有至到期投资账面价值为100+10-5=105。可供出售金融资产公允价值为102，则：可供出售金融资产 102 持有至到期投资利息调整 5 资本公积其他资本公积 3持有至到期投资成
16、本 100 应计利息 10 第四节 贷款和应收款项一、贷款和应收款项概述贷款和应收账款，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。2.前面所讲交易性金融资产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以及后面所讲的可供出售金融资产都是非衍生金融资产，一项金融资产是否属于贷款和应收款项要区分清楚：（1）准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产，应属于交易性金融资产；（2）初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产，也不属于；（3）初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产，应该属于第四类。贷款和应收款项泛指一类金融资产，贷款主要是指金融企业发放的
17、贷款，应收款项主要是指一般企业销售商品、提供劳务等形成的应收款项。二、贷款和应收款项的会计处理1.金融企业发放贷款，设置“贷款”账户进行会计处理，这个问题不做重点内容，看一下即可。2.需要注意的是一般企业应收款项的问题，包括应收款项、应收票据、其他应收款等，重点要注意应收款项的转让和应收票据贴现的问题。（一）应收账款1.企业销售商品，款项未收到：应收账款主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额） 2.款项收不回，对方用房地产、汽车等抵债，属于债务重组问题，在后面第十一章 债务重组讲解。3.商业折扣促销，按折扣后实际金额入账。商业折扣一般在交易发生时既已确定，它仅仅是确定实际销售价格的手段，不需
18、要再买卖双方任何一方的账上反映，因此，企业应收账款入账金额应按扣除商业折扣后的实际售价确定。4.现金折扣鼓励早日还款，总价法处理。（折扣条件：2/10；1/20；N/30）（1）销售时，按总价入账。应收账款（总价）贷：应交税费应交增值税（进项税额）（2）10日内收到还款银行存款（实际收到款项）财务费用（现金折扣=总价2%）（3）11-20日内收到还款1%）（4）21-30日内收到还款银行存款（总价）（二）应收票据1.企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票（包括银行承兑汇票和商业承兑汇票）：应收票据 应交税费应交增值税（销项税额） 2.票据到期，收到款项（无息票据）：借：贷：应收票
19、据（面值）如果是带息票据，收到票据时：银行存款（面值+利息）应收票据（面值+已经计算的利息） 财务费用（注：面值+已经计算的利息：例如，06年5月收到应收票据，6月30日还未到期。则8月1号票据到期时收到款项，贷方应收票据即为面值+5月1日至6月30日的利息）3.票据到期，没有收到款项，应把应收票据转为应收账款。4. 持未到期的商业汇票向银行贴现（1）如果附有追索权，实际属于质押贷款。贴现收到款项：银行存款（实际收到的款项） 财务费用（差额）短期借款（票据面值）（2）如果不附追索权，贴现时：财务费用（差额）5.将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资材料采购/原材料/库存商品（成本） 银行存款（
20、差额，借方或贷方）比如，企业有一张应收票据，转让获得一批材料，则：原材料 应交税费应交增值税（进项税额）（三）预付账款（与其他货币资金类似） 1.预付预付账款2.采购3.多退4.少补（四）其他应收款（前面第二章备用金中讲过）第五节 可供出售金融资产一、可供出售金融资产的初始计量可供出售金融资产，是指初始确认时即被企业管理部门指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为第一类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、第二类持有至到期投资和第三类贷款和应收款项。2.账户设置：设置“可供出售金融资产”总分类账户，下设四个二级科目：成本、应计利息、利息调整和公允价值变动。3.账务处理：企业取得可
21、供出售的金融资产时，投资成本的确定：（1）股票：买价+相关税费；注意第一类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的交易费用不计入成本，计入投资收益的借方；第二类持有至到期投资发生的交易费用和这里相同，计入成本。（2）债券：成本反映面值。4.会计分录：（1）股票可供出售金融资产成本（买价+相关税费）（2）债券可供出售金融资产成本（面值） 利息调整（差额，也可能在贷方）二、可供出售金融资产持有收益的确认1.股票应收股利2.债券：要区分分期付息和到期一次还本付息，和前面讲的持有至到期投资相同。三、可供出售金融资产的期末计量1.期末，债券的账面价值和公允价值相比较，可供出售金融资产期末要按公允价
22、值进行计价。2.资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值小于其账面价值的：资本公积其他资本公积可供出售金融资产公允价值变动3.可供出售金融资产的公允价值大于其账面价值的：注意增加的是资本公积，不是投资收益，也不计入公允价值变动损益，等出售时才把资本公积转出去。四、可供出售金融资产的处置出售时，要把原来的资本公积转作为投资收益。投资收益（差额）可供出售金融资产成本 公允价值变动（也可能在借方）同时，结转资本公积，也可能是相反分录。资本公积其他资本公积总结：四类金融资产的不同点和相同点：四类金融资产在进行划分时，一定要注意持有的意图。1.初始计量不同：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产初
23、始计量时，其入账价值包括买价，但交易费用不包括。其他三类初始计量，入账价值既包括买价，也包括交易费用。2.后续计量不同：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（主要是交易性金融资产），在资产负债表日按照公允价值进行计量。其公允价值与原来账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）；但第二类和第三类，即持有至到期投资、贷款和应收款项，其后续计量则按照摊余成本，摊余成本=期初摊余成本+应计利息-收到的利息和本金。第四类可供出售金融资产是要以公允价值进行计量，但这里以公允价值计量和第一类不同：第一类公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益），而第四类公允价值变动计入所有者权益资本公积。3.
24、第一类和第四类在处置时都要把原来计入公允价值变动损益或资本公积的数额转到投资收益中，这是相同的地方。这四大类金融资产容易混淆，在学习时要互相比较这进行学习，注意总结哪些是相同的，哪些是不同的，要注意划分一下。第六节 金融资产减值学习中要明确这里讲的资产减值问题与第九章讲的资产减值问题并不相同，第九章规范的资产减值不包括金融资产的减值。一、金融资产减值损失的确认1.企业在对资产减值损失进行确认时，仅对金融资产中的三类，即第二类持有至到期投资、第三类贷款和应收款项、第四类可供出售的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认这项资产减值损失，并计提减值准备。第一类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产没有减值测试问题。因为这类金融资产本来就是以公允价值进行计量的，期末公允价值上升，确认公允价值变动损益，增加这项金融资产；如果公允价值下降，确认公允价值变动损失，减少金融资产的账面价值。问题：第四类可供出售的金融资产也是以公允价值进行计量，为什么会有减值测试的问题？原因：第四类金融资产在测试时要考虑是否有小的价值变动，如果有小的价值变动，仍然以公允价值变动进行反映。如果有大的发生减值情况下，就要计提减值准
