1、 第四节第四节 可供出售金融资产可供出售金融资产一、一、概念概念 是指是指初始初始确认时即被指定为可供出售的确认时即被指定为可供出售的非非衍生金融资产，衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：以及除下列各类资产以外的金融资产：（一）贷款和应收款项。（一）贷款和应收款项。（二）持有至到期投资。（二）持有至到期投资。（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。主要包括：可供出售的股票投资、债权投资等金融资产。主要包括：可供出售的股票投资、债权投资等金融资产。核算特点核算特点（1）核算范围介于持有至到期投资与长期股权投之间；）核算范
2、围介于持有至到期投资与长期股权投之间；（2）债权性可供出售金融资产，类似持有至到期投资；）债权性可供出售金融资产，类似持有至到期投资；股权性可供出售金融资产，类似交易性金融资产；股权性可供出售金融资产，类似交易性金融资产；（3）减值准备提取的特殊处理。）减值准备提取的特殊处理。二、可供出售金融资产的核算二、可供出售金融资产的核算1.科目设置科目设置总账科目总账科目二级科目二级科目可供出售金融资产可供出售金融资产 成本成本利息调整利息调整应计利息应计利息公允价值变动公允价值变动 可以可以单独设置单独设置“可供出售金融资产减值准备可供出售金融资产减值准备”科目科目 2.初始投资的计量初始投资的计量
3、股权性股权性可供出可供出售金融售金融资产资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 应收股利应收股利 贷：银行存款贷：银行存款债权性债权性可供出可供出售金融售金融资产资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 应收利息应收利息 （可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整）利息调整）贷：银行存款贷：银行存款 （可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整）利息调整）其公允价值交易费用其公允价值交易费用支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利实际支付的金额实际支付的金额债券的面值债券的面值支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息支
4、付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息实际支付的金额实际支付的金额借贷方的差额借贷方的差额借贷方的差额借贷方的差额3.持有可供出售持有可供出售债券债券期间，利息的处理期间，利息的处理（此处仅指未减值的债券投资）（此处仅指未减值的债券投资）分期付息分期付息到期还本到期还本借：应收利息借：应收利息 （可供出售金融资产（可供出售金融资产利息调整）利息调整）贷：投资收益贷：投资收益 （可供出售金融资产（可供出售金融资产利息调整）利息调整）到期一次到期一次还本付息还本付息借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产应计利息应计利息 （可供出售金融资产（可供出售金融资产利息调整）利息调整）贷：投资收益贷：
5、投资收益 （可供出售金融资产（可供出售金融资产利息调整）利息调整）面值面值票面利率票面利率摊余成本摊余成本实际利率实际利率借贷方的差额（摊销折价）借贷方的差额（摊销折价）借贷方的差额（摊销溢价）借贷方的差额（摊销溢价）面值面值票面利率票面利率摊余成本摊余成本实际利率实际利率借贷方的差额（摊销折价）借贷方的差额（摊销折价）借贷方的差额（摊销溢价）借贷方的差额（摊销溢价）4.资产负债表日可供出售金融资产期末计价的处理资产负债表日可供出售金融资产期末计价的处理公允价公允价值高于值高于账面余账面余额额借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积
6、其他资本公积公允价公允价值低于值低于账面余账面余额额借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动5.可供出售金融资产发生减值的处理可供出售金融资产发生减值的处理（1）减值判断的标准）减值判断的标准公允价值持续下降公允价值持续下降公允价值下降的幅度较大公允价值下降的幅度较大下降趋势非暂时性下降趋势非暂时性（2）账务处理）账务处理计提计提减值减值借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动价值价值得以得以恢复恢复借：可供出售金融资产借
7、：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资产减值损失贷：资产减值损失可供出售金融资产为股票等权益工具投资的：可供出售金融资产为股票等权益工具投资的：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资产公积贷：资产公积其他资本公积其他资本公积应减记的金额应减记的金额应从所有者权益中转出原应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失计入资本公积的累计损失借贷方的差额借贷方的差额金额不能超过原来计提的数额金额不能超过原来计提的数额可供出可供出售债券售债券投资发投资发生减值生减值后利息后利息的处理的处理借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：
8、投资收益贷：投资收益同时，将按可供出售债券投资的票面面值和票面利率计算确定的应同时，将按可供出售债券投资的票面面值和票面利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。收利息金额进行表外登记。出售出售借：银行存款借：银行存款 （资本公积（资本公积其他资本公积）其他资本公积）投资收益投资收益 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动 利息调整利息调整 应计利息应计利息 （资本公积（资本公积其他资本公积）其他资本公积）投资收益投资收益 摊余成本摊余成本实际利率实际利率实际收到的金额实际收到的金额账面余额账面余额应从所有者权益中转出应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额的
9、公允价值累计变动额借贷方差额借贷方差额也可能在借方也可能在借方 例：例：2001年年1月月1日企业购买债券作为可供出售金融资产日企业购买债券作为可供出售金融资产处理，实际支付的金额为处理，实际支付的金额为1186680 元（包括已到支付期但尚未元（包括已到支付期但尚未领取的利息领取的利息8万元，该利息由购买企业所有），债券面值为万元，该利息由购买企业所有），债券面值为100万元，票面利率为万元，票面利率为8%，剩余期限为，剩余期限为4年。该债券款项全部以存年。该债券款项全部以存款支付。其本息的支付为每年分期支付利息，到期一次还本。款支付。其本息的支付为每年分期支付利息，到期一次还本。（通过计算
10、可得：实际利率为通过计算可得：实际利率为4.992%）2001年年12月月31日其公允价值为日其公允价值为120万元；万元；2002年年12月月3131日其公允价值为日其公允价值为1168075元，其降低的原因是暂时的；元，其降低的原因是暂时的；2003年年3月月5日将其出售，取得出售收入日将其出售，取得出售收入118万元，款已存入银行。万元，款已存入银行。计息日计息日应计利息应计利息投资收益投资收益调整金额调整金额摊余成本摊余成本 01.1.1 110668001.12.31800005524524755108192502.12.31800005401025990105593503.12.3
11、1800005271227288102864704.12.318000051353286471000000合计合计320000213320106680可供出售债券投资利息调整表可供出售债券投资利息调整表（1）2001年年1月月1日购买日购买借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 1000000 利息调整利息调整 106680 应收利息应收利息 80000 贷：银行存款贷：银行存款 1186680（2）2001年年12月月31日确认利息收入日确认利息收入 按期收回利息时按期收回利息时 2001年年12月月31日，其公允价值为日，其公允价值为120万元万元借：应收利息借：应收利息 800
12、00 贷：投资收益贷：投资收益 55245 可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 24755借：银行存款借：银行存款 80000 贷：应收利息贷：应收利息 80000借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 118075 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 1180751 200 0001 081 925（3）2002年年12月月31日确认利息收入日确认利息收入 按期收回利息时按期收回利息时 2002年年12月月31日，其公允价值为日，其公允价值为1168075元，比可供出元，比可供出售金融资产的账面余额售金融资产的账面余额1174010要低，
13、但是由于该公允价值的要低，但是由于该公允价值的降低是暂时性的，所以不属于减值问题。降低是暂时性的，所以不属于减值问题。借：应收利息借：应收利息 80000 贷：投资收益贷：投资收益 54010 可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 25990借：银行存款借：银行存款 80000 贷：应收利息贷：应收利息 80000借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 5935 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 5935（1 200 00025 990）1 168 075（4）2003年年3月月5 日将其出售日将其出售借：银行存款借：银行存款 118000
14、0 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 112140 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产 成本成本 1000000 利息调整利息调整 55935 公允价值变动公允价值变动 112140 投资收益投资收益 124065118 0755 93510668024755 25990118075 5935借贷方差额借贷方差额 例：例：2001年年1月月1日企业购买债券作为可供出售金融资产日企业购买债券作为可供出售金融资产处理，实际支付的金额为处理，实际支付的金额为1186680 元（包括已到支付期但尚未元（包括已到支付期但尚未领取的利息领取的利息8万元，该利息由购买企业所有），债券面值为万元
15、，该利息由购买企业所有），债券面值为100万元，票面利率为万元，票面利率为8%，剩余期限为，剩余期限为4年。该债券款项全部以存年。该债券款项全部以存款支付。其本息的支付为每年分期支付利息，到期一次还本。款支付。其本息的支付为每年分期支付利息，到期一次还本。（通过计算可得：实际利率为通过计算可得：实际利率为4.992%）2001年年12月月31日其公允价值为日其公允价值为120万元；万元；2002年年12月月31日其公允价值为日其公允价值为1008075元，其降低的原因是长期性的；元，其降低的原因是长期性的；2003年年12月月31日，其公允价值为日，其公允价值为1072085元；元；2004年
16、年3月月5日将其日将其出售，取得出售收入出售，取得出售收入118万元，款已存入银行。万元，款已存入银行。（1）2001年年1月月1日购买日购买借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 1000000 利息调整利息调整 106680 应收利息应收利息 80000 贷：银行存款贷：银行存款 1186680（2）2001年年12月月31日确认利息收入日确认利息收入 按期收回利息时按期收回利息时 2001年年12月月31日，其公允价值为日，其公允价值为120万元万元借：应收利息借：应收利息 80000 贷：投资收益贷：投资收益 55245 可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 24755借：银行存款借：银行存款 80000 贷：应收利息贷：应收利息 80000借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 118075 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 1180751 200 0001 081 925（3）2002年年12月月31日确认利息收入日确认利息收入 按期收回利息时按期收回利息时借：应收利息借：应收利息 80000 贷：投资收益贷：
