1、增值税代替营业税可行性研究摘 要税收是国家财政收入的最主要来源。增值税和营业税都是我国的主要税种，在满足财政需求保证政府职能的有效实施中发挥了极为重要的作用。但营业税存在明显的弊端，如重复征税、阻碍社会分工、制约公平竞争等。增值税只对增值部分征税恰好可以消除营业税重复征税的劣势，从而可以解决由此带来的社会分工和公平竞争问题。营业税的开征对我国的经济建设做出过很大的贡献，但时至今日它的弊端已经日益显现出来，所以对增值税这一更符合经济发展要求符合国际潮流的税种代替营业税的可行性研究是必要。上海的试点已经进行，说明政府已为增值税代替营业税在全国推广做好准备。关键词 增值税；营业税；代替；可行性；推广
2、AbstractThe tax is the most important source of state financial income. Value-added tax and business tax are both the main taxes in China, which played a very important role in meetting the financial requirements and ensuring the government functions. But the business tax has obvious disadvantages s
3、uch as double taxation, blocking the social division of labor, restricting fair competition and so on. Value-added tax taxes only on the value-added part which can eliminate the disadvantage of double taxation of business tax. So it can solve the problem of the social division of labor and fair comp
4、etition. Business tax has made great contribution to our country in the economic construction .But today its malpractice is shown increasingly.Ti is necessary to study the feasibility of value-added replacing business tax. The value-added tax is more in line with the need of economic development and
5、 the international trend .The pilot in Shanghai has been carried out .Tt shows that the government has been prepared for the policy that value-added tax replaces business tax promoted in the country.Keywords value-added tax business tax replace analysis of feasibility promote目 录1绪论 11.1研究背景及意义 11.1.
6、1背景 11.1.2意义 11.2研究内容与方法 21.2.1研究内容 21.2.2研究方法 22营业税与增值税的基本理论 22.1营业税 22.1.1营业税概况 22.1.2营业税征税作用 32.2增值税 32.2.1增值税概况 32.2.2增值税的征税作用 43增值税与营业税的优劣势分析 43.1增值税的优劣势分析 53.1.1增值税的优势分析 53.1.2增值税的劣势分析 53.2营业税的优劣势分析 63.2.1营业税的优势分析 63.2.2营业税的劣势分析 63.3两税并存的劣势分析 73.3.1两税并存不符合税收公平原则 73.3.2 两税并存不符合税收效率原则 74增值税代替营业税
7、上海试点效用分析 84.1上海试点基本概况 84.2上海试点的效用分析 85各国增值税改革对我国的建议 95.1国外增值税改革 95.1.1法国 95.1.2日本 105.2对我国增值税改革的建议 115.2.1逐步扩大增值税范围，最终代替营业税 115.2.2扩大抵扣范围，实现消费型增值税 115.2.3加大对中小企业小规模纳税人的优惠 125.2.4完善分税制及税务机构设置 12结论 14致谢 15参考文献 161绪论1.1研究背景及意义1.1.1背景自1994年实施分税制改革后,增值税就成为我国第一大税种。目前我国营业税涉及8个行业9个税目，是地方财政收入的重要来源。据国家税务总局的统计
8、，2006至2010年间，增值税占税收总额的结构比重较大，平均超过30%，而营业税占税收总额的结构比重相对较少，平均低15%。从税收总量分析，增值税的征收额为营业税征收额的两倍还要多。2011年10月26日，国务院总理温家宝主持召开国务院常务会议，决定开展深化增值税制度改革试点。会议指出，为进一步解决货物和劳务税制中的重复征税问题，完善税收制度，支持现代服务业发展。会议决定，从2012年1月1日起，在部分地区开展深化增值税制度改革试点，逐步将目前征收营业税的行业改为征收增值税。第一，先在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展试点，条件成熟时可选择部分行业在全国范围进行试点。第二，在现行增值税1
9、7%标准税率和13%低税率基础上，新增1l%和6%两档低税率。第三，试点期间原归属试点地区的营业税收人，改征增值税后收入仍归属试点地区。试点行业原营业税优惠政策可以延续，并根据增值税特点调整。纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税可按规定抵扣。随着我国经济形势呈显出多元化、多层次，商品和劳务的界定更难，而公司企业也越来越向混合销售和兼营销售方向发展，生产经营所涉及的范围广，使得增值税与营业税时常交织并行。虽然税法中明文规定，对混合销售和兼营的处理方法是单独核算的分别纳税，没有单独核算的则从高征税。税收的设置需要综合考虑公平和效率两个方面的因素，但由于两税概念容易混淆，易造成计税困难，加大了工作量和工
10、作成本，也不符合公平与效率的原则。由此可见，我国增值税和营业税并存所暴露出来的税制矛盾问题也日益突出。解决增值税与营业税并存的问题被提上议事日程。1.1.2意义随着我国经济市场化和国际化程度日益提高，第三产业迅速发展新的经济形态不断出现，货物和劳务的界限日趋模糊，我国增值税和营业税并存所暴露出来的税制矛盾问题也日益突出。本文在阅读参考了大量国内外文献后，以营业税、增值税的概念、优劣势为切入点，首先阐述了两税并存的显著弊端，进而得出增值税代替营业税的必要性的存在。其次，通过对国外增值税改革论述得出对我国改革的借鉴作用以及上海试点的开展和配套措施的出台，得出增值税代替营业税是可行的。营业税改征增值
11、税，既可以避免重复征税，又有利于产业分工更加细化，推动现代服务业的发展。1.2研究内容与方法1.2.1研究内容本文通过阐述营业税、增值税的基本概念、发展历史及各自的优劣势，借鉴分析国外增值税改革的经验，得出我国改革的启示，根据已经在上海实行的改革试点内容和政策，结合上述内容提出改革可能出现的问题并提出对策，最终研究论证出增值税代替营业税在全国推广是可行的。1.2.2研究方法第一，文献研究法。本文采用文献回顾、资料收集、归纳、整理的方式，在以往研究成果的基础之上构建本文研究的框架和理论基础。第二，比较分析法。本文通过国内外增值税的对比分析得出我国需要借鉴学习国外增值税改革的成功经验。第三，实例分
12、析法。本文通过运用上海营业税代替增值税试点的例子，分析说明该代替方案在全国推广是可行的。2营业税与增值税的基本理论2.1营业税2.1.1营业税概况营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人，就其所取得的营业额征收的一种税。营业税的征收由来已久，如中国明代的门摊，清代的铺间等税，都属于营业税性质，只是没有以营业税命名。1931年，国民政政府制定营业税法，开征此税。新中国成立后，废止旧的营业税，于1950 年公布工商业税暂行条例。1958年至1984年，营业税不作为独立税种，而在试行的工商统一税中设置若干税目征收。1984年恢复征收营业税。1993年12月13日国务院发
13、布营业税暂行条例，自1994年1月1日起施行。我国现行的营业税法明确规定了一共九类税目，分别适用3%、5%、5%-20%的比例税率。2.1.2营业税征税作用营业税的开征有重要的意义。首先，营业税的开征在广泛筹集财政资金、促进改革地方经济发展方面发挥着重要作用。其次，营业税的开征体现了国家政策，促进了各行业的协调发展。营业税按不同行业的经营业务及其营利水平，设计差别税率，确定征免额。充分体现国家税收政策，发挥税收对国民经济的调节作用，既保证财政收入，又照顾与人民生活密切相关产业的发展。最重要的是，营业税是地方最大的税种，根据中国财政年鉴数据显示，从1998年开始，我国大部分省的营业税占地方税收收
14、入的比例超过增值税分享收入。到2008年除黑龙江与山西省增值税分享收入高于营业税外，其他省份都是营业税收入高于增值税分享收入，约一半以上营业税是增值税分享收入的两倍。北京市的税收收入中营业税收入是增值税分享收入的4倍。由此可见，营业税在地方政府财政收入方面占有重大份额，为地方政府提供公共服务履行政府职能奠定了坚实的基础。但随着我国社会主义市场经济体制的建立和完善，国民经济的运行和产业结构发生了重大变化，经济结构逐步调整，我国第三产业的规模迅速扩大，现行的营业税已经不适应当前的经济形势。2.2增值税2.2.1增值税概况增值税是以商品生产和流通各环节或提供劳务的增值额为计税依据而征收的一种税。在第
15、一次世界大战结束的时候，以增值额为征税依据的想法，就由美国耶鲁大学的教授托马斯亚当斯首先提了出来，当时托马斯建议开征一种税代替以营业额全额征收的营业税。二战之后，在美国的支持下，法国经济从逐步好转。因为生产的高速发展，法国原本的营业税制度造成了重复征税的情况，阻碍了经济的发展。为了解决企业间的税负不公的问题，对各种货物只向最终的销售者征收税款，而中间的生产、经营者则不需缴纳税款。到1948年，法国政府把一次性征收制度的生产税改为分阶段征收，道道征税的生产税，基本上具有了增值税的性质。到1954年，法国又将增值税征税范围推广到批发阶段，将生产税改称为增值税。到这个时候，增值税作为一个独立的税种终
16、于登上了历史的舞台。与国际相比，我国的增值税起步相较晚。1982年由财政部制定的增值税暂行办法，规定自1983年起对少数几个行业的产品在全国范围内统一征收增值税。1984年9月，国务院颁布了增值税条例(草案)，并于同年l0月1日起，增值税作为一个独立的税种正式在我国开始实施。1987年3月，财政部制定了关于完善增值税征税办法的若干规定，将征收范围扩大到全部轻工产品。1993年12月31日国务院出台了增值税暂行条例，这就是我国对增值税进行的第二次改革，在我国增值税史上具有里程碑式的意义，是增值税的规范阶段。到2009年1月1日，我国正式确立了消费型的增值税制度。我国现行的增值税暂行条例规定，增值
17、税的纳税主体即纳税人指的是在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务及进出口货物单位和个人。分为一般纳税人和小规模纳税人，适用不同的计税方法和税率。一般纳税人适用税率为17%、13%，还对出口货物实行零税率；小规模纳税人实行3%的征收率。2.2.2增值税的征税作用增值税的产生主要就是为了解决营业税在实际征收过程中产生的重复征收问题。首先，有利于消除重复征税。从计税原理来说，增值税是对商品生产和流通中每个环节的新增价值进行征税。在增值税的实际操作上采用的是间接计算办法，即：从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，应该依据货物或应税劳务的销售额，按照相应的税率计算税款，然后再从中扣除上一道环节己经
18、缴纳的增值税款，得出的余额即为纳税人的应纳税额。这样的计税设计从根本上解决了重复征收的问题。其次，有利于保证财政收入的稳定。增值税实行普遍征收，其征税范围涉及社会生产的多个领域，凡从事货物销售、提供应税劳务的单位和个人，只要取得增值额都要缴纳增值税。增值税不受经营环节、生产结构变化的影响，使收入具有一定的稳定性。 再次，有利于促进专业化合作生产的发展。随着科学技术在现代工业中的广泛应用，社会分工越来越细，这就要求大力发展生产协作化、专业化。实行增值税消除了营业税所造成的弊端，使税负不受经营方式和生产组织结构变化的影响。所以，增值税有利于生产向专业化协作方向发展，从而使企业在专业化基础上进行联合
19、经营，优化资源配置。 最后，有利于促进对外贸易的发展。伴随着国际贸易的发展，各个国家之间的商品出口竞争日益激烈起来。很多国家政府为了能提升本国商品的出口竞争力，大多会对出口商品实行退还之前缴纳的增值税的政策，使这些商品以不含税的价格进入国际市场。这样有利于我国出口的商品在国际上具有竞争力，从而维护了国家的经济权益推动了民族工业的发展。3增值税与营业税的优劣势分析3.1增值税的优劣势分析3.1.1增值税的优势分析增值税具有普遍征收、道道征税、税率单一等特点，特别是普遍采用税款抵扣的方式，消除了营业税重复征税的弊端，并且具有中性调节、收入稳定、税负公平、征管便利等优点，这些都是营业税无法与之相比的
20、。第一，资源配置方面，起到中性的调节作用。税收中性强调的是税收对经济活动不产生额外的影响，经济系统只是承受税收负担，不会给纳税人和社会造成额外的损失或额外的收益。它的实质是，国家对纳税人征税不应对市场机制造成影响。征税时，市场机制依然是决定资源配置和纳税人决策的最主要因素，而税收则不应成为影响资源配置和纳税人经济决策的一种力量。第二，财政收入方面，具有税源稳定的优势。首先增值税的应用范围十分广泛，不仅可以应用于生产领域，也可以应用于流通领域，还可以应用于应税劳务业务，具有很宽的税源。其次增值税实行道道征税，从生产制造到批发、再到零售每一个环节都逐次征税，从而有利于保证财政收入的稳定。最后增值税
21、对商品销售和劳务提供征税，其收入能随消费的增长而自然增长。第三，税收征管方面，提高税务稽查工作效率。多环节征税，且已征税款抵扣的计算方法，使增值税的各征税环节形成了自发的相互审计关系，加上凭增值税专用发票注明的税款进行扣税的方法的普遍采用，税收征管信息化程度不断提高，使得税务部门便于通过购货方的进项发票掌握销售方实际已经交纳的税款，税收征收管理工作具备了更强的严密性，这些都有利于打击各种偷税漏税的行为。第四，发展贸易方面，起到巨大推动作用。由于增值税实行的是进项与销项抵扣的制度，它的税率就全面的体现了它所包含的税负，就能使出口产品实现彻底的退税，真正的做到出口产品的税率为零。出口实行零税率的政
22、策，可使本国出口产品以零税负打入国际贸易市场，大大提升了本国出口产品的国际竞争力，能对对外出口产生巨大的激励作用。所以各国为了本国的产品能在相同市场上能公平竞争，都普遍对于出口的产品施行零税率的政策，而对于外国进口的产品则征收增值税，这样就解决了各国间贸易商品税负不公平的问题。因此，增值税在世界各国的普遍实施，对促进本国出口贸易的发展十分有利。3.1.2增值税的劣势分析第一，增值税具有累退的性质。增值税为了满足中性要求，在税率上力求采用有限或单一的比例税率，这样便形成了增值税的累退性：收入越高的阶层，实际承担的税负占总收入的比重则越低；收入越低的阶层，实际承担的税负占总收入的比重则越高。201
23、1年，中国规模以上工业企业的增值税税负低于全部工商企业的增值税平均税负，实质上说明了当前中国正在实施的增值税的累退性，其背后是小规模纳税人的增值税税负过重。分省数据显示，北京、上海、天津、江苏、新疆、宁夏、海南、西藏等8省、市、区已经不同程度地出现了增值税对中小企业的歧视。这直接导致了对中小企业的税负不公平，造成不公平竞争。第二，增值税的税务成本大。增值税的税务成本包括征收成本和纳税成本。在西方发达国家，所得税作为政府的主要税种，在财政收入中占有举足轻重的地位，也就在这种现状下，以英国为例，增值税的税务成本与税收收入的比率只比个人所得税低一点，所得税是4.9%，增值税是4.7%。在瑞典，实施增
24、值税比所得税更昂贵，增值税的税务成本占税收收入的3.1%，而所得税只有2.7%。根据国家税务总局的公布的数据推测，我国2011年增值税税收成本约为8%到12%，由此可见增值税的税务成本很高。第三，增值税税负易于转嫁，税收归宿不确定。纳税人可以通过调整价格，把税负向前或向后转嫁。增值税实行的抵扣办法，虽有相互稽核的作用，但同时，也产生了逃税的动机。而税收向后转嫁给消费者，将直接给消费者带来经济负担。3.2营业税的优劣势分析3.2.1营业税的优势分析营业税属传统的商品劳务税，实行普遍征收，由于其对营业额全额征税，不考虑单位和个人的成本及费用，且普遍采用比例税率，计算方便，税务部门征收简便。这对改革
25、开放初期我国第三产业处于起步阶段时期，税源少且分散的实际情况下，统一征收营业税，易于计算税款，保证财政收入、稳定纳税人税负。3.2.2营业税的劣势分析第一，重复征收，税负过重。营业税按营业额全额征收，货物生产需要消耗劳务和其他货物，劳务提供也需要消耗货物的其他劳务，因此，货物销售和劳务提供都实际存在重复征税。在市场化程度日益加深，社会化分工不断深化的今天，重复征税无疑不利于社会分工。由于征收方式及对象不同，无法直接比较营业税和增值税的税负。为了使数据可比，可以用用缴纳营业税部门实际缴纳的营业税税额除以这些部门的增加值。根据国家税务总局的提供的数据得出全部企业平均增值税税负和房地产业、租赁和商务
26、服务业、金融业的营业税税负。从中可以看出租赁和商务服务业的营业税税负一直高于缴纳增值税部门的税负，在2004年以后，前者的实际营业税税负一直高于20%。在2010年，前者实际税负甚至达到了30%以上。房地产业的实际营业税税负也高于缴纳增值税部门的税负。在2002年和2003年，该行业的营业税实际税负已经超出了缴纳增值税部门税负的一倍。而金融业也在2000年的时候营业税实际税负超过了当年的企业增值税税负。第二，制约公平竞争。营业税的征收不利于对货物和劳务的出口实行零税率，制约了我国产品和劳务参与国际公平竞争，削弱了我国产品和劳务在国际市场上的竞争力。3.3两税并存的劣势分析3.3.1两税并存不符
27、合税收公平原则增值税进项税额可以抵扣，只就本环节的增值额纳税，具有税收中性的特点。而营业税实行全额征收，重复课税严重，一些纳入营业税征收范围的行 业购进原材料的进项税额不能抵扣，增加了纳税人的税收负担。纳税人在相同利润水平下，由于分属不同税种的征收范围，则其税收负担明显不同。因此，增值税、营业税征税范围及税率的差异性进一步扩大了两税并存所导致的纳税人税负失衡的程度。 3.3.2 两税并存不符合税收效率原则首先，两税并存降低了经济效率。营业税的存在使得行业上、中、下游抵扣链条不统一，增值税在消除营业税重复征税方面发挥了重要的作用。例如：上游提供劳务的企业不能提供增值税专用发票，下游企业就不可以进
28、行抵扣；下游企业就可能选择自己内部提供该项劳务，由于并非专业，下游企业提供该项劳务的成本将明显高于上游专门的企业，导致了整个社会的效率降低。（1）增值税纳税人无法从营业税纳税人处取得进项税额抵扣凭证，营业税纳税人无法抵扣购进增值税应税货物和劳务的进项税额，致使增值税抵扣链条在社会化大生产中断，造成重复征税。（2）增值税小规模纳税人和营业税税负不公平。小规模纳税人的征收率只有3%，并且可以申请由税务机关代开发票。而营业税纳税人要承受3%、5%或20%的税负，而且购货方不得进行进项税额的抵扣。其次，两税并存降低了行政效率。（1）经济业务中存在一些属于应纳增值税范围和应纳营业税范围的模糊地带，这将导
29、致国税部门与地税部门重复征收或者漏征。（2）营业税应税行为的发票权限集中在省级税务局而不是国家税务局，难以纳入全国税控联网，实现全国联网，防伪能力也较弱，致使营业税发票虚开、代开的违法行为十分盛行，税务机关的管理难度比较大，自然，征税成本就会随之增加。（3）导致税务部门之间和地方政府之间产生矛盾。自实施分税制改革以来，国税部门和地税部门出于各自的考核要求，在争取将纳税人纳入自己征管范围内时必然会发生一些矛盾。现行的财政收入分配模式可能会使地方政府在招商引资时优先考虑缴纳营业税的企业，从而在客观上影响到地区产业结构的均衡合理布局。 由上述论证可见，营业税的劣势显著，增值税优势明显，且两税并存又存
30、在巨大的弊端，所以增值税代替营业税的必要性是存在的4增值税代替营业税上海试点效用分析4.1上海试点基本概况增值税代替营业税涉及面较广，为保证改革顺利实施，在部分地区和部分行业开展试点十分必要。上海市服务业门类齐全，辐射作用明显，选择上海市先行试点，有利于为全面实施改革积累经验。选择交通运输业试点主要考虑：一是交通运输业与生产流通联系紧密，在生产性服务业中占有重要地位；二是运输费用属于现行增值税进项税额抵扣范围，运费发票已纳入增值税管理体系，改革的基础较好。选择部分现代服务业试点主要考虑：一是现代服务业是衡量一个国家经济社会发达程度的重要标志，通过改革支持其发展有利于提升国家综合实力；二是选择与
31、制造业关系密切的部分现代服务业进行试点，可以减少产业分工细化存在的重复征税因素，既有利于现代服务业的发展，也有利于制造业产业升级和技术进步。国务院总理温家宝2011年11月26日主持召开国务院常务会议，决定开展深化增值税制度改革试点。为进一步解决货物和劳务税制中的重复征税问题，完善税收制度，支持现代服务业发展，会议决定，从2012年1月1日起，在部分地区和行业开展深化增值税制度改革试点，逐步将目前征收营业税的行业改为征收增值税。（一）先在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展试点，条件成熟时可选择部分行业在全国范围进行试点（二）在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两
32、档低税率。（三）试点期间原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区。试点行业原营业税优惠政策可以延续，并根据增值税特点调整。纳入改革试点的纳税人缴纳的增值税可按规定抵扣。4.2上海试点的效用分析上海市共有超过12万户企业经确认后纳入试点范围，其中小规模纳税人近七成，一般纳税人超过三成。推出“营改增”试点已近四个月，安永会计师事务所的月度调研显示，小规模纳税人税负下降幅度较大，税负降低近1/3；而一般纳税人税负有降有升有持平，总体税金略有增加。2012年4月22日，在安永(中国)举行的增值税研讨会上，安永亚太区间接税主管合伙人罗伯特史密斯表示，一般纳税人按其特定的运作情况，如成本和资产结构的组合，产品/服务外包的比例，或市场上的定位，税收成本负担将会增加或下降。 “营改增”之后，增值税税率增加了11%和6%两档低税率，其中原本适用3%营业税税率的交通运输业，如今适用11%的增值税税率。此前中国物流与采购联合会的调查统计数据，今年1月份物
