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期刊名称预算管理与会计
预算管理与会计
∙[杂志简介]
∙[杂志基本信息]
期刊名称:
预算管理与会计,主管单位:
,主办单位:
全国预算会计研究会,主编:
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北京市复兴门外三里河财政部内全国预算会计研究会,邮政编码:
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010-,电子邮件:
yskjyjh@,国际标准刊号:
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CN11-4043/F,邮发代号:
,单价:
4,定价:
48,刊期:
月刊,创刊日期:
,开数:
16开
政府预算会计向权责发生制转变的必要性
摘要:
本文首先分析了政府预算会计的传统核算基础,然后在回顾政府预算会计向权责发生制演变的改革背景基础上,从政府债务风险防范、国家税收监管和政府管理效率考评等三个方面论述了政府预算会计向权责发生制转变的必要性。
关键词:
预算会计;权责发生制;必要性
随着我国经济体制改革的深化和市场经济体的建立,政府职能发生了转变,由原先计划经济体制下的政府包揽一切发展成为政府向社会提供公共产品。
政府对经济的作用从直接的“干预”转变成间接的“调控”。
就政府提供公共产品而言,其效益、效率就成为政府管理的一个重点。
对调控而言,正确的调控措施来自于一个正确的宏观调控决策,而一个正确的宏观调控决策必然需要一个全面、准确、客观、完整的国家综合财政经济信息系统作保障;各级政府为了调节经济和促进经济的发展而举债,为了规避债务风险的防范要有一个能反映债务状况的会计信息管理系统;另外,为保证政府正常运行的税收征收监管工作也需要一个全面、准确、客观、完整的国家综合财政经济信息系统作保障。
现行的政府预算会计信息系统是建立在收付实现制基础上的,该会计信息系统就上述三方面而言己无法满足管理的需要。
21世纪初,世界经济进入经济全球化浪潮,国家就像一个大“企业”组织着整个国家的经济建设。
国家为适应全球化的经济环境变化并实现其职能的转变必然要对现存的财政体制进行改革,其中权责发生制预算会计成为改革的一个重要组成部分。
一、政府预算会计的传统核算基础
世界上大多数国家的政府预算会计核算都采用收付实现制作为核算基础。
20世纪末,各国实行公共财政管理改革以来,权责发生制逐渐进入政府预算会计中,目前已有部分国家,特别是西方较发达的国家,在政府预算会计方向开始采用权责发生制。
所谓收付实现制,又称现金制,是指以现金的实际收付来确认交易或事项,计算会计主体在某一会计期间现金收入支出之间的差额。
实施这一核算基础的目的在于向财务报告使用者提供某一会计期间现金的筹集情况、现金的使用情况以及报告现金的余额等信息,主要满足管理者重点关注现金余额、控制现金变化这一需要。
所谓权责发生制,又称为应对制,其实质在于以交易或事项的是否发生来确认和记录收入或支出,以计量会计主体在某一个会计期间内取得的经济收入与消耗的经济资源之间的差额。
为报告使用者提供某一会计主体某一会计期间的资产、负债、所有者权益等财务状况及经营业绩等情况。
收付实现制这一传统核算基础在国家政府核算的相当长时间里占据主导地位并发挥了很大作用。
第一,收付实现制符合传统政府管理的特点。
政府部门的目标不是利润,也不是把利润作为评价政府活动绩效的依据。
政府的收入主要是由法律赋予其强制征税而取得,不是通过提供公共产品收取。
因此政府仅仅需要各政府部门的会计系统对其报告所获得现金、支出现金及现金余额的情况。
第二,收付实现制具有比较简单、易于理解和易于记录的优点。
收付实现制只有在收到现金或支出现金时才需要进行会计处理。
一个单位仅通过简单的现金日记账、银行存款日记账就能反映这个单位的经济活动的全部情况,该单位为获取这些会计信息的成本就相对较低。
这样的会计主体如果采用权责发生制而所获取的财务结果与采用收付实现制进行会计核算所获得的财务结果差异不大,而采用权责发生制又很复杂,那么花费较大成本按权责发生制核算就毫无价值。
第三,政府作为会计主体具有特殊性。
对于政府的支出或者到期的债务一般是立即支付的,在期末没有履行付款的情况一般较少。
同时作为政府会计将未收到现金、银行存款作为应收款确认是不妥的,既使每年应收还没收到的收入不进行确认,通过来年同一核算基础就可使上一年未记录的收入能够在来年收到,并在第二年期未出现金额相似的未收到现金的收入,从而对每年的收入净额影响较小。
二、政府预算会计向权责发生制演变的改革背景
现在西方各国,特别是已加入经济合作与发展组织(简称OECD)的国家已掀起了对政府会计核算基础改革的浪潮———由收付实现制向权责发生制方向发展。
主要表现在以下几个方面:
第一,以产出为基础的预算编制改革。
以产出为基础的预算编制代表了当今国际上政府预算改革的潮流,而权责发生制是实现产出预算的重要基础。
它可以全面、真实和准确地反映政府的收支活动和财务状况,有利于提高政府预算管理水平,增强预算透明度。
但因为政府预算的权责发生制改革牵涉的内容很多,受到的争议也不小,因此仅仅有少数国家在政府预算上实现了权责发生制。
第二,政府执政的透明度越来越高。
政府执政的透明度越来越高,而权责发生制下的政府财务报告能全面和透明地反映政府的资金运动。
收付实现制下,政府会计报告信息不够完整,而权责发生制可以提供收入支出方面更全面、准确的信息,能够对政府的资产、负债进行全面的反映,还可以使管理者清楚地了解财政成本以及其在时空上的变化。
例如可以对目前已发生的负债但将来才产生支出的项目(如直接贷款,贷款担保等)进行成本核算。
因此,超过一半的经济合作与发展组织国家在政府财务报告上应用了权责发生制。
第三,政府决策质量和公共部门效率的改革要求越来越高。
政府对经济的管理应当以提高决策质量和公共部门的效率为目标,改进政府机构的服务质量和效率,强调“绩效管理”。
这就要求政府会计提供政府机构的绩效考核指标,评价计划和活动的效率水平。
权责发生制能够为政府行政管理模式的改革提供更为有用的会计信息。
采用权责发生制进行核算在配比的原则下确定政府提供的公共产品或服务的“真实成本”,可以鼓励竞争,有利于确定内部的收费式转移定价,同时由于这样一个“真实成本”的存在,在管理上就能以其“经营成果”衡量管理者的业绩,促使政府部门的管理从目前的注重现金的管理与控制向优化公共资源的配置转变。
三、政府预算会计实行权责发生制的必要性
(一)政府债务风险防范的需要
随着我国财政分权改革的深化,在中央和地方政府事权、财权分配不规范、地方政府举债约束弱化的背景下,各级政府,特别是地方政府债务呈明显的增长态势。
政府债务可划分为显性债务、隐性债务两种类型。
中国的显性债务一般包括外国政府与国际金融组织的贷款、国债转贷资金、农业综合开发借款、解决地方金融风险专项借款、拖欠工资、国有粮食企业亏损新老挂账、拖欠企业离退休人员基本养老金等,除了明确的负债外,常表现为未支付的应付支出。
中国的隐性债务包括:
地方政府担保债务,包括担保的外债、地方金融机构的呆坏账、社会保障资金缺口等等,在出现金融机构清算等情况时地方政府将承担资产损失。
在传统的收付实现制核算基础下,政府预算会计仅仅核算了部分显性债务,如已收到现金的各种借款本金,对于到期才还本付息的长期借款利息,由于在当期并未发生借款利息的现金支出,因而并未纳入政府预算会计的核算范畴。
同时,在传统的收付实现制核算基础下,政府预算会计对上述日趋严重的隐性债务,由于其并未在当期实际支付现金,因而在政府预算会计的核算体系中根本未加以考虑。
为防范政府债务风险,除需建立科学的决策、预警和报告机制外,一个重要的基础性工作就是必须将前述显性债务和隐性债务核算清楚,为此有必要将其纳入政府预算会计的核算范畴。
为了核算原来未纳入核算范畴的各种债务,现行政府预算会计的核算基础必须作相应的改革,即必须由收付实现制变革为权责发生制。
(二)国家税收监管的需要
众所周知,与传统预算会计的核算基础不同的是,企业会计的核算基础是权责发生制,因而在企业定期报送的资产负债表及其附表中必然反映应付国家的各项税金。
但是,由于政府预算会计的传统核算基础是收付实现制,对于企业已纳税申报但因各种原因而未实际缴纳的应交税金,在政府预算会计的整个核算体系中均未加以记录和反映,从而造成在国家税收监管方面政府预算会计和企业会计的严重脱节,使得二者无法核对。
为加强国家税收监管,笔者认为:
首先,在政府预算会计核算体系中有必要将各级政府的各种应征未征税金纳入核算范围;其次,对上述应征未征税金的征缴、减免甚至核销都应加以记录。
只有这样,才能保证政府预算会计与企业会计的有机协调,才能有效防止国家税收的越权减免甚至流失。
为实现上述目标,一个重要的改革措施仍然是要将政府预算会计的收付实现制变革为权责发生制。
(三)政府管理效率考评的要求
经济全球化使政府变成了“企业”或使政府“企业化”。
既然是“企业”,当然就要按“企业”规则行事,这样才能生存和发展。
众所周知,一个企业生存和发展的关键在于其经营管理的效率高低,同样一个政府的生存和发展也要不断地提高其政府管理效率。
为此,要加强政府管理的效率考评,政府预算会计必须首先计算其公共产品的提供成本,逐步推进公共产品的市场化改革;其次,政府预算会计还必须计算其行政管理效率,如进行某一行政性工作或单位公务人员某一期间所花费的经费大小及效率高低。
如前所述,传统核算的收付实现制基础,使得政府预算会计并不计提固定资产折旧、待摊费用摊销、预提费用预提以及成本核算等,要实现上述要求,政府预算会计的核算基础必须引入权责发生制,以适应政府公共管理的要求,实现以“绩效”为导向的管理。
参考文献:
[1]郭彤,陈胜群,陈工孟试析政府会计转换权责发生制的成因[J]预算管理与会计,2002(3):
7-10
[2]王淑梅关于改革我国预算会计核算基础问题的探讨[J]财政研究,2002(7):
35-37
[3]楼继伟,张弘力,李萍政府预算与会计的未来[M]北京:
中国财政经济出版社,2002
论政府采购对预算会计的影响
[摘 要] 政府采购制度是市场经济国家进行公共支出管理的一种有效手段,是政府宏观调控的需要。
我国现行的预算会计核算制度尚存在政府采购资金运动过程与实务不相适应、影响会计核算等弊端。
应实行政府采购的国库集中支付制度,引用权责发生制,建立成本效益指标体系,以使政府采购健康发展。
[关键词] 政府采购;预算会计;国库集中支付
政府采购作为我国政府经济工作的重要一环,是政府支出领域的重要组成部分,也是强化政府宏观调控的需要。
其在加强财政支出管理,延伸财政支出监督职能,规范政府消费行为,从源头抑制腐败等方面发挥了重要作用,以其巨大的社会效益,成为宏观经济改革的一个兴奋点。
全面推行政府采购制度,需实行配套联动式的改革,尤其是要完善我国现行的预算会计体系。
一、现行预算会计核算制度存在的弊端
政府采购制度建设使得现行的会计核算原则和会计处理等出现了不同程度的不适应,致使政府采购难以实行规范化管理。
1政府采购资金运动过程与现行预算会计体系不适应
现行的预算会计核算制度是根据机构设置与经费领拨关系制定的。
每年财政部门按预算指标和各单位用款进度,层层分解与下拨,年末又层层上报经费的使用情况以编制决算,同现行国库制度共同实现对经费的拨付和支出。
这种方法在政府采购方面没有实现采购人和结算人的相互独立,使合同的订立与执行过程中缺乏对资金流动必要的外部监督,容易出现资金挪用、拖延支付等问题。
根据财政部、中国人民银行制定的《政府采购资金财政直接拨付管理暂行办法》规定的操作程序,财政部门不再简单按预算下拨经费,而是按批准的预算和采购合同的履约情况直接向供货方拨付货款,此规定完全改变了政府采购资金的运动过程,将过去的财政拨款———用款单位采购———财政审查,这种事后监督模式改为了用款单位申报———政府采购管理机构审批———政府采购中心采购———用款单位验收———财政结算。
由于现行会计制度还没有和政府采购资金运动实现一致,也没有对相应的会计业务进行统一口径的核算,从而导致各地的采购实体在账务处理上不统一。
2现行预算会计体系滞后于会计实务
近年来,作为我国财政预算管理体制的政府采购制度正在不断地完善之中,这势必影响预算会计与财务报告的内容和方法,但预算会计并未因此进行相应的改革。
新预算会计制度和行政事业单位财务规则对政府采购都缺乏规定,政府采购如何列报支出,是否应在行政事业财务制度中增设有关政府采购内容,这些问题都没有明确统一的规定,从而使各单位难以真实、准确、完整地全面核算和反映本单位的政府采购活动,政府采购会计管理滞后于政府采购会计实务的情况越来越突出。
3预算会计体系下的现收现付制影响政府采购会计核算
我国现行预算会计制度中,除事业单位经营性收支业务核算可采用权责发生制外,总预算会计与行政单位会计都实行现收现付制。
现收现付制是以款项的实际收付作为入账的依据,但在实际的政府采购中存在着以下一些弊端:
一是政府采购的实施,存在采购环节与付款环节相分离的现象,出现了货物已到,发票账单未到款未付的业务,也出现了货款已一次性支付,但货物尚未到达的业务。
在物资采购的货款支付方式上,可采用一次付款、分期付款,或按合同规定在采购完成后,要保留一部分尚欠由以后支付等方式。
在现收现付制下,行政事业单位对未支付货款却已收到的物资不登记入账,不利于对各项物资进行全面管理;对仅支付部分款项的物资,也只能按拨款的实际支付金额确认和计量,显然不能对政府采购业务进行确切地反映。
二是不利于正确处理年终结转事项,尤其是对项目工程,通常是集中进行决算,当年拨入的专项经费,如果不能及时付款,只好当作“结余”转入下年,使年终结余出现虚增。
这种做法极不规范,预算的执行情况也无法得到真实的反映。
三是不利于进行准确的成本和费用核算,不利于对政府采购效率和绩效的考核。
四是不能预警某些决策的长期影响,难以全面地反映政府采购状况和提供关于政府采购行为的长期持续能力的信息,不能将政府采购的成本与绩效配比,难以满足更加注重成果的政府预算管理制度改革的需要。
4没有建立科学衡量政府采购成本效益的指标体系
政府采购既要讲究政治效益和社会效益,更要讲究经济效益。
研究政府采购成本效益的内涵和外延,制定政府采购经济效益的评价指标,对于科学地评价政府采购工作,最大限度地提高政府采购效益,促进政府采购向纵深发展,都具有重要的意义。
但目前我们还没有建立起科学衡量政府采购成本效益的指标体系。
5不能从财务的角度全面反映政府采购状况
现行财政总预算会计和行政事业单位会计只能反映预算收支执行情况,没有提供政府采购的营运业绩及会计信息,相应的财务报告没有体现政府采购的数据,不利于对政府采购情况进行全面把握。
在我国预算会计体系下,预算单位会计报告主要由资产负债表、收入支出表、必要的附表及会计报表说明书组成,其格式未涉及政府采购的有关项目,从报表中无法反映行政事业单位政府采购的规模、金额、所用资金性质等,在固定资产报表中也没有体现政府采购的情况,因此,不能全面反映单位政府采购的情况,无法披露政府采购资金的使用效果。
二、现行预算会计核算制度改革和调整方向
1实行政府采购的国库集中支付制度
实行统一的政府采购制度后,采购资金不再层层下拨给用款单位,而是直接支付给供货商。
因此,需要对现行的预算会计制度进行改革,实行直接支付及其核算办法,以适应建立政府采购制度的需要。
要增设政府采购资金专户。
目前政府采购资金来源比较复杂,包括各级财政预算安排的资金,需要购买商品或者接受服务的单位预算外资金,自有资金和其他收入,国内外贷款与捐赠款,各级政府规定的其他资金等,但实践中规范政府财政行为在短时期内无法完成。
作为一种过渡措施,设置政府采购资金专户是十分必要和可行的。
因为所有属于政府采购范围的资金都要存入财政设立的政府采购资金专户,所有用于政府采购的资金都只能从政府采购资金专户中支付,这样财政就能对政府采购资金进行有效的全过程监督与控制。
财政部门掌握资金支付权,将资金直接支付给商品和劳务供应者而不再通过任何中间环节,可以掌握每笔资金的最终去向。
2政府采购引用权责发生制
权责发生制对收入和费用的确认是以权利和义务是否在本期实际发生为标准。
因而它能客观公正地反映一定会计期间的收入和费用水平,是国际公认的企业会计核算的一般原则。
但目前我国正处于发展转型时期,预算会计体系还不完善,预算会计准则还未制订,现有从业人员的技能有待提高,因而在我国现阶段,还不能“一步到位”地将预算会计基础全部转为权责发生制,而要结合我国的现实条件,先从政府采购引入权责发生制,待时机成熟再逐步过渡。
政府采购引入权责发生制有利于行政事业单位更准确地核算采购货物的支出情况,尤其是对跨年度的工程支出能进行更准确地核算,更好地实现财政预算收入和预算支出的配比和协调。
3制定更完整的财务报告
财务报告是会计信息资料的高度浓缩,能够全面、系统地反映政府的财务状况、财政资金的使用情况等。
应在现行的月度和年度财务报告中增加政府采购的项目和内容,以全面地反映行政事业单位政府采购的规模和金额,更好地进行预算资金的管理和监督。
4建立政府采购成本效益指标体系
成本效益是一个矛盾的统一体,二者互为条件,相伴共存,又互相矛盾,此增彼减。
政府采购成本既包括直接的、有形的成本,也包括间接的、无形的成本。
因此,加强对政府采购活动的成本管理和控制意义深远。
与政府采购成本分析相对应,政府采购效益也包含两个层次:
一是直接的、有形的效益;二是间接的、无形的效益。
为了准确地反映政府采购的成本和效益,必须建立科学的政府采购成本效益体系,既反映政府采购过程本身直接的、有形的微观成本效益,又能囊括政府采购广泛而深远的宏观成本效益。
在此基础上,对各项政府采购活动进行成本控制,降低不合理费用开支,提高政府采购的成本效益比。
[参 考 文 献]
[1]张弘力深化预算管理制度改革,建立财政资金分配使用新机制[J]中国财政,2004,(11)。
[2]阕辉论政府采购财政效益及其对策[J]中国政府采购,2003,(4)。
[3]张凯军实施政府采购制度几个相关问题的再认识[J]云南财贸学院学报,2002,(5)。
[4]杜伟关于完善政府采购制度的思考[J]改革与开放,2003,
(2)。
[5]胡江云加快我国政府采购制度建设[N]经济日报,2003.
[来源:
论文天下论文网]
权责发生制预算会计改革国际经验及借鉴
内容摘要:
本文首先分析了我国现行收付实现制预算会计存在的局限性,然后在借鉴西方国家权责发生制会计改革的基础上,提出了我国权责发生制预算会计的改革思路和方向。
关键词:
权责发生制收付实现制预算会计会计基础
传统的政府预算编制和预算会计核算一般以收付实现制为基础。
自20世纪90年代以来,西方一些主要国家,在政府预算编制和政府会计核算中已逐步引入了权责发生制为其确认基础,随着时间的推移,这一成果逐渐成为当今世界预算编制和政府会计核算的一个主流趋势和发展方向。
“他山之石,可以攻玉”,预算会计确认基础国际范围的改革经验,对于我国加强政府财务和预算信息的全面性和透明度,提高公共部门运行效率都有着重要的促进作用。
现行收付实现制预算会计存在的局限性
收付实现制由于能够准确的记录货币收支,提供真实的现金指标,对加强现金管理,防止预算超支,具有明显的作用;同时它还可以与传统的收付实现制预算拨款进行符合性比较,具有一定的优越性。
此外,收付实现制简单易行,便于编制报告,容易被使用者理解,需要的会计技术较少,因此成本也比较低廉。
但是,收付实现制与权责发生制相比也存在许多不足之处,具体表现在以下几个方面:
无法全面准确地记录和反映政府的负债状况。
评估和管理财政风险的前提是获得前瞻性的信息,以便在“坏结果”发生之前能够采取必要的调节措施,应对可能发生的损失和风险。
与收付实现制会计基础相比,由于确认和记录交易的时间大为提前,权责发生制会计基础在提供危机预警信息方面具有更大的优势。
原因很简单,例如政府签订贷款担保合同时,并没有花费掉任何现金。
在收付实现制会计基础下就不能探测到这类风险,但在权责发生制基础下则不同。
同样,对于跨年度交易引起的风险而言,采用权责发生制则更具有优势。
及时采取行动要求尽可能早地暴露这些方面的不利趋势,但在收付实现制会计下,这些均被“善意”地变成了“隐性负债”,从而实质上隐蔽了财政风险,人为的夸大了政府可支配的财政资源,造成一种失真的财政预算平衡的假象。
同时也在一定程度上造成相同会计期间政府权力和责任的不相匹配,有可能出现政府代际的债务转嫁,导致各届政府间权责不清,不能客观、全面的评价和考核政府绩效。
不能有效分析政府的资金运用情况和效果。
国有资产流失在最近十余年中一直是个令人头痛的大问题,这个问题在很大程度上与信息问题相关。
收付实现制是以款项的实际支付作为成本、费用确认的依据,现行制度规定行政、事业单位固定资产不计提折旧,这就意味着购置固定资产的资金一旦支出以后,就一直以原始成本始终挂在账面上,其结果是使提供公共服务的资源产生的业绩和其利用效率不能得到完全反映;同样,在实行财政国库集中支付和政府采购制度后,对已收到但未付款的物资、或均衡拨款支付的物资,在收付实现制记账基础上因未付款而不纳入预算会计核算中,削弱了对各项财产物资的全面管理。
财务成果易于被管理当局操纵。
收付实现制下,收入、费用是按其款项实际收付的时间来确认记账的,它不考虑收支项目的配比性。
管理当局可根据其意愿,将收付的时间人为地在当期和以后期间进行调节,从而形成满足其期望的预算收入的增加(减少)或支出的节约(超支),导致年度预算结余金额与实际情况不符,最终影响财务信息的可靠性、一致性和可比性,使国家对宏观财政经济形势的分析和决策缺乏确实可信的预算会计信息。
各国政府运用权责发生制的改革经验
权责发生制主要应用于企业和私营部门,在西方部分国家的政府会计、预算中的应用尚处于探索和发展阶段。
而且,由于各个国家政治、经济和财政环境各不相同,以及权责发生制本身的缺陷,各国政府在财政改革中运用权责发生制的方式、内容也有较大的区别。
权责发生制在西方国家的运用大致分为两种情况:
完全采用权责发生制,即所有发生的会计事项都依照权责发生制进行确认,主要国家为澳大利亚和新西兰。
这些国家对政府的活动完全采用了与企业相同的核算方法,在政府部门管理中实行成本、固定资产折旧等一系列会计核算方法,同时,政府的预算编制、财政报告也全部采用权责发生制方式记录、编报。
在预算编制上,对资本支出的运用情况、当期成本、远期负债及税收估算等,利用“政府经营损益表”、“政府财务状况表”进行全面反映。
政府财务报告中,对政府控制的资源、政府运用资源的方式与效率以及政府对远期资源的预期等以权责发生制为基础进行报告。
部分采用权责发生制,主要是美国和一些OECD国家。
由于权责发生制在政府财政管理中的运用前景不清,更多的西方国家只是部分或者改良的运用了权责发生制。
部分运用权责发生制也分为以下两种情况:
一种是以美国为代表的“政府财务报告、部门管理采用权责发生制,预算编制采用收付实现制”的模式。
在这种模式下,政府财政报告虽然采用权责发生制,但报告所反映的政府控制、运用资源及远期资源预测等内容,建立在完整的统计、分析系统上,并不完全通过预算编制取得;部门管理上引进企业的管理模式,核算部门的成本、产出,提高部门行政效率;预算编制采用收付实现制,以反映本财政年度内资金来源及政府运用资金的情况。
另一种是以OECD国家为代表的“部门会计和预算管理采用权责发生制,政府预算编制、财务报告采用收付实现制”的模式。
改革我国预
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