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第十章采购与付款循环的审计
本章考情分析
本章2012年-2014年累计考了18.5分主观题,年均6分。
就最近三年来看,也属于高频率、高分值、高等难度的一章。
2012年之前,本章分值一直处于较低的水平,年均2-3分,明显低于其他两个业务循环。
但自2012年起,随着审计考试内容的均衡化,本章分值得到显著提升:
由多年来的稳定低分章成为高分章。
感受:
固定资产与应收账款相比,有几分相像,也有很多不同。
但总体来,审计难度比应收账款要高。
考情统计
年度
题型
题量
分值
考点
2012
综合
2
9
应付账款风险评估与风险应对,固定资产风险评估与应对
2013
综合
1
1.5
固定资产风险评估
2014A
综合
3
6.5
固定资产、无形资产、应付账款的实质性程序
2014B
综合
1
1.5
本循环的内部控制,固定资产实质性程序
本章结构进度图
第一节采购与付款循环的特点
结构进度图
一、涉及的主要凭证与会计记录
1.请购单
仓储、产品制造[生产部门]、资产使用[管理部门]等部门人员填写[谁需要谁填写]的书面凭证,经本部门负责预算的主管[应付凭单部门]批准后送交采购部门,申请购买商品、劳务或其他资产。
2.订购单
采购部门填写[统一填写,事先连续编号]的书面凭证,向供应商购买订购单上指定的商品、劳务或其他资产。
3.验收单
收到商品、资产时[验收部门统一]编制[事先连续编号]的书面凭证[证明收到实物、表明实物流转/接地气],列示从供应商处收到的商品、资产种类和数量等内容[付款条件之一]。
4.卖方发票[供应商发票、购货发票]
供应商开具的账单。
载明发运的货物或提供的劳务、应付款金额和付款条件[填写付款凭单金额的依据]等。
5.付款凭单[注意与付款凭证的区别]
应付凭单部门[统称。
谁请购谁付款/批准请购单的部门]编制,载明已收到的商品、资产[后附验收单]或接受的劳务、应付款金额[后附卖方发票]和付款日期[与采购合同、卖方发票上付款条件相关],是采购方企业内部记录和支付负债的授权证明文件
付款凭单后附订购单、验收单、卖方发票传递给财务部门,据以转账、填写付款凭证、付款。
6.转账凭证
财务部门根据转账交易(不涉及库存现金、银行存款收付的各项交易)原始凭证编制的记录转账交易的记账凭证。
7.付款凭证
付款凭证包括现金付款凭证和银行存款付款凭证,是[财务部门]用来记录库存现金和银行存款[已实际发生的]支出交易的记账凭证[后附付款凭单]。
付款凭单证明请购部门已收到商品或劳务并批准为采购交易买单(将来时态),付款凭证表明财务部门已按要求付款(完成时态)。
8.应付账款明细账
9.库存现金日记账和银行存款日记账
10.供应商对账单[卖方对账单。
与销售交易中的客户月末对账单属于同一个事项的不同侧面]
由供应商按月编制的[供应商的客户月末对账单],标明期初余额、本期购买、本期支付给供应商的款项和期末余额的凭证[举一反三,可知月末客户对账单上应填写什么内容]。
供应商对账单是供应商对有关交易的[全面、完整]陈述,如果不考虑买卖双方在收发货物上可能存在的时间差等因素,其期末余额通常应与采购方相应的应付账款期末余额一致[是证实应付账款存在、完整性、计价和分摊认定的可靠证据]。
第一节采购与付款循环的特点
结构进度图
二、涉及的八项主要业务活动
采购与付款循环八项业务活动一览表
业务环节
执行部门
凭证或账簿
请购
仓库,其他
请购单
编制、发出订购单
采购
订购单
验收商品
验收
验收单
存储商品
仓库,其他
入库单
确认付款
应付凭单
应付凭单
编制记账凭证
财务
记账凭证
登记入账
财务
应付账款
支付货款
财务
现金、银行存款日记账
(一)请购商品和劳务
请购单是采购交易的起点,是证明有关采购交易的“发生”认定的凭据之一。
谁请购,谁填写。
仓库、其他部门都可以编制。
由于都可以填列请购单,[人工控制下]不便事先编号。
[无论何种控制方式]每张请购单必须经过对这类支出预算负责的主管人员[该主管代表应付凭单部门]签字批准。
对经营所需一般性物资的购买均作一般授权[批准],对资本支出和租赁合同,通常要求作特别授权[批准]:
只允许指定人员提出请购。
(二)编制并发出订购单[记载采购交易轨迹/类似于销售单]
采购部门只对经过批准的请购单编制并发出订购单[防止XX的采购,与发生认定相关]。
订购单填写所需商品品名、数量、价格、厂商名称和地址等,预先顺序编号并经过被授权的采购人员签名[责任到人]。
[传递]订购单正联送交供应商,副联分别送至验收部门[验收标准]、应付凭单部门[批准付款]和请购部门[准备收货]。
随后,独立检查订购单的[后续]处理,以确定是否确实收到商品并正确入账。
这项检查与采购交易的完整性(收到商品未记录应付账款)和发生(未收到商品就记录存货)认定有关。
(三)验收商品[与销售业务中发出商品对应]
有效的订购单[采购部门提交给验收部门的一联]代表企业已授权验收部门接受供应商发运来的商品。
验收部门验收后编制一式多联[通常四联,分别用于留底、返供应商,传请购、应付凭单部门]、预先连续编号的验收单,作为验收和检验商品的依据[也是供应商确认收入的依据]。
验收部门将商品及验收单的一联[采购入库通知单]送交请购部门时,要求其在验收单副联上签收或取得经请购部门签字的收据,以确立他们对所采购的资产的保管责任。
验收人员还应将其中的一联验收单送交应付凭单部门。
验收单是支持资产、费用或与采购有关的负债存在或发生认定的重要凭证,有助于制约“假采购、真付款,贪污款项”。
定期独立检查验收单的顺序编号以确定每笔采购交易都已编制付款凭单并入账,则与采购交易的“完整性”认定有关。
验收单流转
部门
控制措施
1
编制
验收
留底。
连续编号,根据订购单与实物的比对结果编制
2
验货
验收
验收后将验收单的一联交给供应商,作为收到合格商品的依据
3
入库移交
请购
在验收单上签字,证明实物转移。
留一联[仓库作为入库单]
4
批准付款
应付凭单
不留底。
与请购单核对后附在应付凭单后,交记账部门
5
付款凭证
财务
留底。
后附订购单、验收单、卖方发票
(四)储存已验收的商品[入库。
与销售业务中出库相对应]
将已验收商品的保管与采购的其他职责相分离,可减少XX的采购和盗用商品的风险。
存放商品的仓储区应相对独立,限制无关人员接近。
这些控制与商品的“存在”认定有关:
看护不严,、商品丢失,导致账存实亡[名存实亡],违反存在认定。
[例题05年综合题展示]
事项⑴因库房容量有限,,部分原材料只能堆放在生产车间外临时搭建、未设围栏的大棚里,但仍由在库房内办公的人员负责管理。
仓库人员解释,因大棚位于生产车间的出入口旁,若加装围栏,将影响车间人员和运输工具的出入,但已在大棚四周悬挂了“仓库重地,闲人莫入”的警示牌[形同虚设]。
(五)编制付款凭单[应付凭单部门,记录应付账款的部门]
记录采购交易之前,应付凭单部门编制付款凭单[由应付账款记账员负责编制付款凭证]。
这项控制具体包括:
1.确定供应商发票与相关的验收单、订购单的一致性。
2.确定供应商发票计算的正确性[计价]。
3.编制有预先顺序编号[完整性]的付款凭单,并附上支持性凭证,如订购单、验收单和供应商发票等[存在]。
4.独立检查付款凭单计算的正确性[计价]。
5.在付款凭单上填入应借记的资产或费用账户名称[分类]。
6.由被授权人在凭单上签字,以示批准照此凭单要求付款。
(六)确认与记录负债[应付凭单部门,应付账款记录部门]
应付凭单部门核查购置的财产[防止采购部门超标采购或假采购]后,记录应付凭单登记簿或应付账款明细账[存在]。
收到供应商发票时,将发票上所记载的品名、规格、价格、数量、条件及运费与订购单上的有关资料核对,如有可能,还应与验收单上的资料比较[计价和分摊]。
凭证的流转:
在手工系统下,[应付凭单部门]应将已批准的未付款凭单[即应付凭单]送达财务部门,供财务部门据以编制记账凭证和登记账簿[原材料、应付账款、银行存款等]。
登记入账前,财务部门要对付款凭单进行以下4方面监督:
1.分类:
会计主管应监督为采购交易而编制的记账凭证中账户分类[原材料、固定资产、管理费用等]的适当性;
2.及时性[截止]:
通过定期核对编制记账凭证的日期与凭单副联的日期,监督入账的及时性。
3.重记[存在]或漏记[完整性]:
独立会计人员应核对所记录的凭单总数与应付凭单部门送来的每日凭单汇总表是否一致;
4.准确性:
定期独立检查应付账款总账余额与应付凭单部门未付款凭单档案中的总金额是否一致。
(七)付款[财务部门]
支票结算方式下,有关控制包括(7项):
1.独立检查签发支票总额与所处理付款凭单总额的一致性。
2.应由被授权的财务部门的人员负责签署支票。
3.签署支票人应确定每张支票都附有一张已经适当批准的未付款凭单,并确定支票收款人姓名和金额与凭单内容的一致。
4.支票一经签署就应在其凭单和支持性凭证上用加盖印戳或打洞等方式将其注销,以免重复付款。
5.支票签署人不应签发无记名甚至空白的支票[结算纪律]。
6.支票预先顺序编号,保证存根的完整性和作废支票处理的恰当性。
7.应确保只有被授权的人员才能接近未经使用的空白支票。
(八)记录现金、银行存款支出
以支票结算方式为例,在手工系统下,会计部门应根据已签发的支票编制付款记账凭证[即付款凭证/而非付款凭单],并据以登记银行存款日记账及其他相关账簿。
记录银行存款支出的控制包括:
1.会计主管独立检查记入银行存款日记账和应付账款明细账的金额的一致性,以及与支票汇总记录的一致性。
2.通过定期比较银行存款日记账记录的日期与支票副本的日期,独立检查入账的及时性。
3.独立编制银行存款余额调节表。
结构进度图
第二节采购与付款循环的内部控制和控制测试
一、采购交易的内部控制[不包括付款交易/无付款凭证]
(一)控制目标、关键内部控制和审计测试一览表
(二)采购交易的职责分离
1.请购与审批;
2.询价与确定供应商;
3.采购合同的订立与审批;
4.采购、验收、会计记录;
5.付款审批与付款执行。
[例题综合真题2014B考生练习版]
上市公司甲集团公司是ABC会计师事务所的常年审计客户,主要从事化工产品的生产和销售。
A注册会计师负责审计甲集团公司2013年度财务报表,确定集团财务报表整体的重要性为200万元。
资料三:
A注册会计师在审计工作底稿中记录了具体审计计划,部分内容摘录如下:
(3)甲集团公司将经批准的合格供应商信息录入信息系统形成供应商主文档,生产部员工在信息系统中填制连续编号的请购单时只能选择该主文档中的供应商。
供应商的变动需由采购部经理批准,并由其在系统中更新供应商主文档。
A注册会计师认为该内部控制设计合理,拟予以信赖。
要求:
针对资料三,假定不考虑其他条件,指出A注册会计师的处理是否恰当。
如不恰当,简要说明理由。
[分析]甲集团公司将经批准的合格供应商信息录入信息系统形成供应商主文档,生产部员工在信息系统中填制连续编号的请购单时只能选择该主文档中的供应商。
供应商的变动需由采购部经理批准[更新批准],并由其在系统中更新[更新执行]供应商主文档。
A注册会计师认为该内部控制设计合理,拟予以信赖。
[答案]
二、固定资产的内部控制[八项]
(一)预算
预算是固定资产内部控制中最重要的部分。
大、中型企业应编制固定资产的年度预算;小规模企业也要事先加以计划。
(二)授权批准
固定资产购置属于资本性预算。
资本性预算须经过董事会等高层管理机构批准;固定资产的取得和处置均需管理层书面认可。
(三)账簿记录
除固定资产总账外,还需设置固定资产明细分类账和固定资产登记卡,按固定资产类别、使用部门和每项固定资产进行明细分类核算。
(四)职责分工
对固定资产的取得、记录、保管、使用、维修、处置等,均应明确划分责任,由专门部门和专人负责。
(五)资本性支出和收益性支出的区分
明确资本性支出的范围和最低金额。
(六)处置
投资转出、报废、出售等都要有申请报批程序。
(七)定期盘点
定期盘点是验证账面各项固定资产是否真实存在以及发现是否存在未入账固定资产的必要手段。
(八)维护保养与保险
固定资产应有严密的维护保养制度、日常维护和定期检修制度。
保险不属于内部控制范围,但对企业非常重要。
三、在建工程内部控制
1.工程项目业务不相容岗位一般包括:
项目建议、可行性研究与项目决策;概预算编制与审核;项目实施与价款支付;竣工决算与竣工审计。
2.审批人应在授权范围内进行审批,不得超越审批权限。
经办人应当在职责范围内,按照审批人的批准意见办理工程项目业务。
对于审批人超越授权范围审批的工程项目业务,经办人有权拒绝办理,并及时向审批人的上级授权部门报告。
四、评估重大错报风险[十项]
(一)采购与付款交易的的主要重大错报风险
1.低估费用和应付账款,从而高估利润、粉饰财务状况;
2.采购的商品、资产错误分类,混淆资本化、费用化;
3.XX或无效的付款,将应计入费用的付款冲销了不相关的应付账款。
(二)管理层错报费用支出的惯常手段
1.把应计入损益的费用资本化,增加当年利润和留存收益。
2.通过多计准备或少计负债和准备来平滑利润。
3.利用特别目的实体把负债从资产负债表中剥离,或利用关联方间的费用定价优势制造虚假的收益增长趋势。
4.通过复杂的税务安排推延或隐瞒所得税和增值税。
5.把私人费用计入企业,把企业资金当作私人资金运作。
(三)费用支出的复杂性。
例如,被审计单位开始在国外开展销售交易,管理层对于可能遭遇的问题解决经验有限,甚至不具备进行正确交易的能力。
这可能导致费用支出分配的错误、外币换算错误和准备计提的错误。
(四)管理层凌驾于控制之上和员工舞弊的风险。
例如,通过与第三方串通,把私人费用计入企业费用支出,或有意无意地重复付款。
(五)采用不正确的费用支出截止期。
例如,将本期采购的商品计入下一会计期间;将下一期间采购的商品提前计入本期;未及时记录尚未付款的已经购买的服务支出等。
(六)低估应付账款和和各种准备。
在较高盈利水平和营运资本压力下,可能低估应付账款和准备,包括对存货和应收账款减值和对已售商品提供的担保应计提的准备。
[例题综合真题2013B第9章用过再次展示]
资料二:
甲公司情况及其环境摘录如下:
(4)根据国家新发布的产品质量保证标准,2012年4月起,甲公司产品的质保期由1年延长至2年。
资料三:
甲公司财务数据摘录如下[金额单位:
万元]
要求:
针对资料二第(4)项,结合资料三,假定不考虑其他条件,指出所列事项是否可能表明存在重大错报风险,如果认为存在重大错报风险,请简要说明理由。
说明:
低估针对已售商品提供的担保应计提的准备。
[答案]
(七)舞弊和盗窃的固有风险。
1.盗窃实物:
在大型零售业务中,由于采购商品和固定资产的数量及支付的款项庞大,交易复杂,容易造成商品发运错误,员工和客户发生舞弊和盗窃的风险较高。
2.贪污款项:
如果负责付款的会计人员有权接触应付账款主文档,并能够通过在应付账款主文档中擅自添加新的账户来虚构采购交易,风险也会增加[很像考试题]。
(八)存货的采购成本没有按照适当的计量属性确认[例如,没有包括运费],可能导致存货成本和销售成本的核算不正确。
(九)存在未记录的权利和义务。
可能导致资产负债表分类错误以及财务报表附注不正确或披露不充分。
(十)计算机环境下需要关注的8种情况
在计算机环境下,最重要的控制应着眼于计算机程序的更改和供应商主文档中重要数据的变动。
在此基础上,还应关注:
(1)遗失连续编号验收单,采购交易可能未入账[完整性]。
(2)出现重复的验收单或发票[虚构采购]。
(3)供应商发票与订购单或验收单不符[虚构采购]。
(4)供应商名称及代码与供应商主文档信息不符。
(5)在处理供应商发票时出现计算错误[准确性、计价]。
(6)采购或验收的商品的存货代码无效[虚构采购]。
(7)处理采购或付款的会计期间出现差错[截止]。
(8)通过电子货币转账系统把货款转入供应商的银行账户,但该账户并非供应商支付文档指定的银行账户[舞弊]。
第二节采购与付款循环的内部控制和控制测试
五、控制测试
(一)以内部控制目标为起点的控制测试
1.考虑到采购与付款交易控制测试的重要性,通常采用属性抽样审计方法,通常选择相对较低的可容忍误差[具体来说,是可容忍偏差率]。
2.控制举例[很像考试题]:
每月末,应付账款主管编制应付账款账龄分析报告,包括应付账款总额与应付账款明细账合计数以及应付账款明细账与供应商对账单的核对情况。
如有差异,应付账款主管应立即进行调查,如调查结果表明需调整账务记录,将编制应付账款调节表和调整建议。
控制测试时,应抽取应付账款调节表,检查调节项目与有效的支持性文件是否相符,以及是否与应付账款明细账相符。
3.控制举例[很像考试题]:
由应付账款记账员负责编制付款凭证,并附相关单证,提交会计主管审批。
会计主管复核后在付款凭证上签字作为复核证据,并在单证上加盖“核销”印戳。
控制测试时,注册会计师应抽取付款凭证,检查其是否经由会计主管复核和审批,款项支付是否得到适当人员的复核和审批,并检查单证上是否加盖“核销”印戳[规定什么查什么]。
考题中,可能发现两张单证没有加盖“核销”印戳,……
4.控制测试:
对于固定资产的预算制度,选取固定资产投资预算和投资可行性项目论证报告,检查是否编制预算并进行论证,以及是否经适当层次审批;对实际支出与预算之间的差异以及未列入预算的特殊事项,检查是否履行特别的审批手续。
(二)以风险为起点的控制测试[讲1/3,即前8张表]
表10-3-1
订购商品和劳务-1
风险
计算机控制
人工控制
控制测试
XX的供应商可能进入经批准的供应商主文档[人]
程序设定只有经授权的人员才能修改经批准的供应商主文档
只有采购部门高级员工才有权在供应商主文档中增加新供应商
询问管理层并检查证明这些控制完成情况的文件
原因:
主文档被非法修改
措施:
没有密码不能修改
措施:
高级人员才有密码
测试:
谁有密码,谁曾进入
表10-3-2
订购商品和劳务-2
风险
计算机控制
人工控制
控制测试
可能向未经批准的供应商采购
处理之前,计算机与供应商主文档中每一份订购单比对。
不符事项记录于例外报告中
复核例外报告并解决问题。
绕过计算机控制的人工处理经恰当审批
检查复核例外报告的证据、批准对超越控制的人工处理的恰当签名
原因:
信息输入错误或人为绕过信息系统
措施:
计算机通过比对识别信息输入错误
措施:
人工追查例外报告或批准人工处理
黄雀在后
表10-3-3
订购商品和劳务-3
风险
计算机控制
人工控制
风险
采购可能由XX的员工执行
访问控制只允许经授权的员工处理订购单,菜单层面的控制授权限定至单个[指定]员工
复核并定期修订授权级别。
采购人员在限额内采购或处理某些类型的支出。
超越控制的、人工接受的订购单,需经采购主管或高级管理层批准。
询问、检查授权批准和授权越权的文件。
检查订购单并确定其是否在授权批准的范围之内
非法访问
措施:
控制访问,落实到人
措施:
监督授权,限制范围,处理例外
询问,检查文件,检查范围
表10-3-4
订购商品和劳务-4
风险
计算机控制
人工控制
控制测试
订购的商品或劳务可能未被提供
计算机对所有订购单事先编号,并与随后的采购入库通知单[验收单]和供应商发票进行比对。
比对不符的订购单被单独打印
长期未执行的订购单被记于未执行订购单的文件上,并采取跟进行动
询问并检查文件以证实对未执行的订购单的跟进情况
货未到或票未到
系统打印订购后没有入库[货未到]或没有卖方发票[票未到]的例外业务
人工跟进、处理例外
询问、检查例外处理情况
表10-3-5
订购商品和劳务-5
风险
计算机控制
人工控制
控制测试
采购订购单的项目或数量可能不准确
计算机比对订购单上产品摘要和存货代码与存货主文档明细。
当再订货数量超过存货主文档记录的再订货数量[超量],或者现有存货项目数量超过再订货水平[提早]时,生成订货例外报告
由采购部门复核例外报告,取消订购单或经过恰当授权后处理
检查例外报告,证实问题已被适当处理[蜻蜓点水]
原因:
超量或提早
计算机通过比对发现超量或提早的例外,生成例外报告
复核、处理例外
检查例外处理情况
表10-3-6
收到商品和劳务-1
风险
计算机控制
人工控制
控制测试
收到商品可能未被记录
当商品接收仓库索取订购单以核对所收货物时,计算机生成事先编号的采购入库通知单[记录已收货的]。
定期打印未完成订购单[打印未收货的]
由采购部门复核和追踪未完成订购单报告。
定期将报表余额调整至应付账款余额
检查打印文件并追踪未完成订单。
检查应付账款的调整并重新执行
收货后未入账
自动记录已收货的,定期打印未收货的
追踪,调节,使账实一致
检查追踪重新执行调节
表10-3-7
收到商品和劳务-2
风险
人工控制
计算机控制
控制测试
收到的商品可能不符合订购单的要求或可能已被损坏
清点从供应商处收到的商品,将商品的情况、收货数量与订购单进行核对。
检查货物的状况复核例外报告并解决所有差异
收货人员将商品情况、数量录入采购入库通知单,计算机将采购入库通知单与订购单上的信息进行比对,并就比对不符的情况和数量生成例外报告
询问、观察商品实物并与订购单核对[辛苦]。
检查打印文件以获取复核和跟进的证据
两原因
验:
清点、检质
比信息、报例外
核对、检查
表10-3-8
记录采购和应付账款-1
风险
计算机控制
人工控制
控制测试
收到的商品可能未被计入采购[原因:
未收到供应商发票]
由计算机打印一份没有相应发票记录[没有发票常常是没有入账的原因]的采购入库通知单的完整清单。
计算机系统[在没有收到发票的情况下]根据订购单上的价格在临时文档中生成一份预开单据,实际收到供应商发票时再按发票金额转账
由会计部门人员追踪遗失的发票[也可能是商品已到、发票未到]
询问、检查例外报告和其他文件,追踪收到商品但发票未到、未作记录的情况
表10-3-9
记录采购和应付账款-2
风险
计算机控制
人工控制
控制测试
在发票已到但商品或劳务尚未收到的情况下可能作采购记录,或者可能重复作采购记录[发生、存在]
由计算机比对订购单、采购入库通知单[验收单]和发票,只有比对一致后,采购才能被记录至总分类账;对比对不符和重复的发票生成例外报告。
在分批次处理系统中,由计算机控制各采购入库通知单金额的总额,并与相应的供应商发票金额比对,对出现的差异打印成例外报告
由会计部门的人员追踪例外报告中提及的供应商发票与订购单或采购入库通知单比对不一致问题或重复问题
询问和检查例外报告,并追踪已收到但比对不符的发票
表10-3-10
记录采购和应付账款-3
风险
计算机控制
人工控制
控制测试
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