审计精华版2 具体循环.docx
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审计精华版2具体循环
新干线
第十五章销售与收款循环审计
第十六章购货与付款循环审计
第十七章生产与存货循环审计
第十九章筹资与投资循环审计
第二十章货币资金与特殊项目审计
第十五章销售与收款循环审计
第一节销售与收款循环的特点
销售与收款循环中主要业务活动、对应的凭证及记录、相关的认定的关系
主要业务活动
对应的凭证及记录
相关的认定
接受顾客订单
顾客订货单
发生
批准赊销信用
销售单
计价和分摊
按销售单供货
销售单
完整性
按销售单装运货物
发运凭证
发生、完整性
向顾客开具账单
商品价目表、销售发票
发生、准确性、完整性
记录销售
转账凭证、应收账款明细账、主营业务收入明细账
发生、完整性、准确性、计价和分摊
办理和记录现金及银行存款收入
顾客月末对账单、汇款通知书、收款凭证、现金日记账、银行存款日记账
发生、完整性、计价和分摊
办理和记录销货退回及折扣折让
贷项通知单、折扣折让明细账
发生、计价和分摊、完整性
注销坏账
坏账审批表
计价和分摊
提取坏账准备
计价和分摊
第二节销售与收款循环的内部控制和控制测试
内部控制目标
关键内部控制
常用的内部控制测试
常用的交易实质性测试
1、(发生):
登记入账的销货业务确系已经发货给真实的顾客
a、销售交易是以经过审核的发运凭证及经过批准的顾客订货单为依据登记入账的;
在发货前,顾客的赊销已经被授权批准;
销售发票均经事先编号,并已恰当地登记入账;
每月向顾客寄送对账单,对顾客提出的意见作专案追查。
b、检查销售发票副联是否附有发运凭证(或提货单)及顾客订货单;
检查顾客的赊购是否经授权批准;
检查销售发票连续编号的完整性;
观察是否寄发对账单,并检查顾客回函档案。
c、复核主营业务收入总账、明细账以及应收账款明细账中的大额或异常项目;
追查主营业务收入明细账中的分录至销售单、销售发票副联及发运凭证;将发运凭证与存货永续记录中的发运分录核对;将主营业务收入明细账分录同销售单中的赊销审批和发运审批核对。
2、(完整性)现有销货业务均已登记入账
a、发运凭证(或提货单)均经事先编号并已经登记入账;
销售发票均经事先编号,并已登记入账。
b、检查发运凭证连续编号的完整性。
检查销售发票连续编号的完整性。
c、将发运凭证与相关的销售发票和主营业务收入明细账及应收账款明细账中的分录进行核对
3、(计价和分摊)登记入账的销货数量确系已发货的数量,并已正确开具收款账单并登记入账。
a、销售价格、付款、运费和销售折扣的确定已经适当的授权批准。
由独立人员对销售发票的编制内部核查。
b、检查销售发票中否经适当的授权批准;
检查有关凭证上的内部核查标记
c、复算销售发票上的数据;
追查主营业务收入明细账中的分录至销售发票;追查销售发票上的详细资料至发运凭证、经批准的商品价目表和顾客订货单
4、(分类)销货业务的分类正确
a、采用适当的会计科目表;
内部复核和核实。
b、检查会计科目表是否适当;
检查有关凭证上内部复核和查核的标记
c、检查证明销售货业务正确的原始证据。
5、(截止)销货业务的记录及时
a、采用尽量能在销货发生时开具收款账单和登记入账的控制方法;
内部核查。
b、检查尚未开具收款账单的发货和尚未登记入账的销货业务;
检查有关凭证上内部核查的标记。
c、将销货业务登记入账的日期与发运凭证的日期比较核对
6、(准确性及计价和分摊)销售业务已经正确地记入明细账,并经正确汇总
a、每月定期给顾客寄送对账单;
由独立人员对应收账款明细账作内部核查;
将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较。
b、观察对账单是否已经寄出;
检查内部核查标记;
检查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较的标记
c、将主营业务收入明细账加总,追查其至总账的过账
销售与收款循环的关键控制点与控制测试
主要业务活动
关键控制点
防范的错报
可能的控制测试
1.接受顾客订单
确定顾客在已批淮的顾客清单上;每次销售都有已批准的销售单
可能销售商品给了XX的顾客
审查已批准的顾客清单和销售单
2、批准信用
信用部门须对所有新顾客做信用调查;在销售前,检查顾客的信用额度;要求被授权的信用部门人员在销售单上签署意见
承担了不适当的信用风险
询问对新顾客做信用调查的程序;核对信用额度与销售情况;审查赊销信用是否经适当的授权批准
3。
按销售单发货、装运货
发货、装运货都需有已批准的销售单;按销售单发货和装运的职责相分离;每次装运都编制装运凭证
所发出、装运的货物可能和被订购的货物不符;可能有XX的发出、装运货物
观察发运、装运货物的职责分工情况;审查装运凭证及独立稽核的证据
4、开单给顾客
每张发票须有与之相配合的装运凭证和已批准的销售单;每张装运凭证须有与之相配合的销售发票;由独立人员对销售发票的编制做内部核查
可能对虚构的交易开单或重复开单;有些装运凭证可能没有开账单;销售发票可能计价错误
将发票核对至装运凭证和已批准的销售单;追查装运凭证至销售发票;检查和计算发票的计价
5.记录销售
销售发票与销售账和顾客账的金额一致;每月定期给顾客寄送对账单
发票可能未入销售账和顾客账户;发票可能过到错误的顾客账户
复核独立检查证据;观察月末对账单情况
6.办理和记录现金、银行存款收入
采用汇款通知单;独立检查入联、过账的金额与每日现金汇总表的一致性;定期编制银行调节表
货币资金失窃;收款记录错误
核对发运凭证与相关的销货发票和主营业务收入明细联及应收账款中的分录;审查银行调节表
第三节销售与收款循环的实质性程序
一、销售与收款交易的实质性程序
(一)实质性分析程序
1、识别需要运用实质性分析程序的账户余额或交易
2、确定期望值
3、确定可接受的差异额
4、识别需要进一步调查的差异并调查异常数据关系
5、调查重大差异并做出判断
6、评价分析程序的结果
(二)细节测试
1、真实性(未曾发货却已入账;重复入账;向虚构客户发货):
从明细账——原始凭证
2、完整性:
从原始凭证——明细账)
3、准确性(数量和价格):
订货单、发货单、销售发票、商品价目表
4、分类:
5、截止:
提货单、发运凭证上的日期与销售发票、明细账上日期进行比较
6、列报
二、主营业务收入的实质性程序
1.审计目标[真实性、完整性、准确性、截止、分类、列报]
营业务收入的内容、数额是否合理、正确、完整;(真实、完整、准确)对销货退回、销售折扣与折让的处理是否适当;主营业务收入的会计处理是否正确;(准确)主营业务收入的列报是否恰当。
2.重要的实质性程序
审计程序
认定
发生
完整性
截止
准确性
分类
列报
(1)取得或编制主营业务收入项目明细表,复核加计正确,并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。
√
(2)查明主营业务收入的确认原则、方法,注意是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件,前后期是否一致。
√
√
(3)选择运用实质性分析性程序,作比较分析。
(4)获取产品价目表,抽查售价是否符合价格政策,并注意销售给关联方或密切相关的重要客户的产品价格是否合理,有无以低价或高价结算的方法,相互之间有无转移利润的现象。
√
(5)抽查被审期间内一定数量的发运凭证,审查存货出库日期、品名、数量等是否与销售发票、记账凭证、销售合同等一致
√
(6)抽查被审期间内一定数量的记账凭证,审查存货出库日期、品名、数量等是否与销售发票、发运凭证、销售合同等一致
√
(7)结合应收账款实施的函证程序,选择主要客户函证本期的销售额
√
√
(8)对于出口销售,应当将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对,必要时向海关函证。
√
(9)实施销售的截止测试。
√
(10)存在销售退回的,检查相关手续是否符合规定,结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确。
√
(11)检查折扣与折让业务是否真实,完整,符合规定,会计处理是否正确
√
(12)有无特殊销售:
附有条件;委托代销;售后回购;以旧换新;需要安装;分期收款;售后租回;
√
(13)检查外币收入折算汇率是否正确
√
(14)调查集团内部销售,是否合并抵消
√
√
(15)调查关联方销售,记录交易数量、价格、金额及占收入总额的比例
√
(16)检查主营业务收入列报是否恰当。
√
(2)查明主营业务收入的确认原则、方法,注意是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件,前后期是否一致。
(会计)
对主营业务收入确认的审查,主要采用抽查法、核对法和验算法。
(9)实施销售的截止期测试。
把握三个日期:
一是发票开具日期或者收款日期;二是记账日期;三是发货日期(服务业则是提供劳务的日期)。
检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止期测试的关键所在。
围绕上述三个重要日期,注册会计师可以考虑选择三条审计路线实施营业收入的截止期测试:
销售收入截止性测试的三条审计路线对比
起点
路线
缺点
优点
目的
账簿记录
从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证,检查发票存根与发货凭证
缺乏全面性和连贯性,只能查多记,无法查漏记
比较直观,容易追查至相关凭证记录
证实已入账收入是否在同一期间已开具发票发货,有无多记收人,防止高估营业收入
销售发票
从报表日前后若干天的发票存根查至发货凭证与账簿记录
较费时费力,尤其是难以查找相应的发货及账簿记录,不易发现多记收人
较全面,连贯,容易发现漏记收入
确认已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入,防止低估收入
发运凭证
从报表日前后若干天的发货凭证查至发票开具情况与账簿记录
较费时费力,尤其是难以查找相应的发货及账簿记录,不易发现多记收入
较全面,连贯,容易发现漏记收入
确认收入是否已计人适当的会计期间,防止低估收入
三、应收账款审计
1、应收账款的审计目标[存在性、完整性、权利与义务、计价和分摊、列报]
确定资产负债表中记录的应收账款是否存在(存在性);确定所有应当记录的应收账款是否均记录(完整性);确定应收账款是否为被审计单位拥有或控制(权利);应收账款是否可收回,坏账准备的计提方法和比例是否恰当;确定应收账款及其坏账准备期末余额是否正确(计价和分摊);确定应收账款及其坏账准备是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中做出恰当列报。
(列报)
计价和分摊包含计算精确性和净值估价两部分。
计算精确性(机械准确性)强调的主要是账表资料的计算、加总、钩稽关系的正确性。
而净值估价主要指金额的计价正确。
会计记录金额是否恰当,包括净值估价的准确性,也包括会计记录资料的计算精确性。
计价和分摊侧重于报表中项目的金额是否正确,有没有多计或少计;而列报侧重于报表中有关账户余额是否恰当地予以反映。
存在性、完整性是针对经济业务不该入账时已入账,或该入账时不入账而言的,强调经济业务的反映,不涉及金额的反映。
而计价和分摊是针对金额而言的,强调金额是否正确。
不同的认定虽然互有影响,但主旨不同。
2.重要的实质性程序
应收账款审计程序
认定
存在
完整性
权利和义务
计价
分摊
列报
1、取得或编制应收账款明细表,复核加计正确,并与总账数和明细账合计数核对相符,结合坏账准备科目与报表数核对相符。
√
2、取得或编制应收账款分析表,分析应收账款账龄。
√
3、向债务人函证应收账款。
√
√
√
4、对至审计时已收回的金额较大的应收账款进行检查。
√
√
5、检查未函证应收账款实施替代审计程序。
√
√
√
6、检查坏账的确认与处理。
√
√
7、检查有无不属于结算业务的债权。
√
√
8、检查外币应收账款的折算。
√
9、检查应收账款的贴现、质押或出售。
√
10、对应收账款实施关联方及其交易审计程序
√
√
√
11、确定应收账款的列报是否恰当。
√
认定
应收账款审计程序
存在性
1、向债务人函证应收账款。
2、对至审计时已收回的金额较大的应收账款进行检查
3、检查未函证应收账款。
完整性
权利和义务
(1、3程序可顺带实现)
计价和分摊
4、取得或编制应收账款明细表,复核加计正确,并与总账数和明细账合计数核对相符,结合坏账准备科目与报表数核对相符。
5、取得或编制应收账款分析表,分析应收账款账龄。
6、检查坏账的确认与处理。
7、检查外币应收账款的折算。
列报
8、检查有无不属于结算业务的债权。
9、分析应收账款明细账余额。
10、检查应收账款在资产负债表上是否已恰当披露。
对应收账款实施实质性分析程序
复核应收账款累计借方发生额与营业收入是否配比
对重要客户应收账款进行分析
计算应收账款周转率、应收账款周转天数等指标,并进行纵向与横向比较
向债务人函证应收账款关注《函证》具体准则[重点]
函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息,通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明,获取和评价审计证据的过程。
在应收账款审计中,函证目的是为了证实应收账款账户余额的真实性、正确性,防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊行为。
通过函证,就可以有效有力地证明债务人的存在和被审计单位记录的可靠性。
询证函由注册会计师利用被审计单位提供的应收账款明细户名称及地址编制,但询证函的寄发一定要由注册会计师新自进行。
(1)函证的范围和对象
注册会计师不需要对被审计单位所有的应收账款进行函证。
函证数量的大小、范围是由诸多因素决定的,主要有:
第一,应收账款在全部资产中的重要性。
如果应收账款在全部资产中的比重较大,则函
证的范围应相应大一些。
第二,被审计单位内部控制的强弱。
如果内部控制制度较健全,则可以相应减少函证量;
反之,则应相应扩大函证范围。
第三,以前期间的函证结果。
若以前期间函证中发现重大差异,或欠款纠纷较多,则函证
范围应相应扩大一些。
第四,函证方式的选择。
若采用肯定式函证,则可以相应减少函证量;若采用否定式函证,
则要相应增加函证量。
一般情况下,注册会计师应选择以下项目作为函证对象:
大额或账龄较长的项目;与债务人发生纠纷的项目;关联方(包括持股5%以上的股东)项目;主要客户(包括关系密切的客户)项目;交易频繁但期末余额较小甚至为零的项目;非正常的项目。
(2)函证的方式(积极的函证方式和消极的函证方式)
第一,积极的函证方式
要求被询证者在所有情况下必须回函,确认函证所列信息是否正确,或填列询证者要求的
信息。
分为两种:
①询证函中列明拟函证的账户余额及其他信息,要求被询证者确认所函证的款项是否正确。
通常认为这种函证的回复能提供可靠的审计证据。
但缺陷在于被询证者可能根本不加验证
就予以回函确认
②询证函中不列明拟函证的账户余额及其他信息,要求被询证者填写有关信息或者进一步信
息。
由于要求被询证者做出更多的努力,可能导致回函率降低,CPA执行更多替代程序。
积极的函证方式,必须收到回函,才能为财务报表认定提供审计证据。
第二,消极的函证方式
只要求被询证者在不同意询证函列示信息的情况下予以回函。
当债务人符合下列情况时,采用积极的函证方式较好:
(多选)
1个别账户的欠款金额较大;
2有理由相信欠款可能存在争议、差错等问题。
当债务人符合下列情况时,采用消极的函证方式较好
3重大错报风险评估为低水平;
4预计不存在大量的错报;
5涉及大量余额较小的账户;
6没有理由被询证者不认真对待函证。
积极的函证方式提供说服力强的审计证据,消极的函证方式未收到回函可能是因为被询证者核对无误,也可能是没收到或者根本不存在该被询证者。
因此在采用消极的函证方式时,往往要结合其他审计程序。
有时候两种函证方式结合起来使用可能更适宜:
对于大金额账项采用积极的函证方式,对于小金额账项则采用消极的函证方式。
(3)函证时间的选择
发函的最佳时间应是与资产负债表日接近的时间。
(4)函证的控制
①将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对;
②将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对;
③在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函;
④询证函经被审计单位盖章后,由注册会计师直接发出;
⑤将发出询证函的情况形成审计工作记录;
⑥将收到的回函形成审计工作记录,并汇总统计函证结果。
(5)对不符事项的处理
收回的询证函若有差异注册会计师要进行分析,查找原因。
产生差异的原因主要有:
第一,购销双方记录的时间不同
1询证函发出时,债务人已经付款,而被审计单位尚未收到货款。
②询证函发出时,被审计单位的货物已经发出并已作销售记录,但货物仍在途中,债务
人尚未收到货物。
③债务人由于某种原因将货物退回,而被审计单位尚未收到。
④债务人对收到的货物的数量、质量及价格等有争议而全部或部分拒付。
第二,一方或双方记账错误;
第三,被审单位的舞弊行为。
(6)函证结果的总结和评价。
注册会计师应将函证的过程及情况记录在工作底稿中,总结和评价应收账款情况。
一般可进行如下评价:
第一,重新考虑过:
对原有内部控制评价和符合性测试结果是否恰当;分析性程序的结
果是否适当及相关风险评价是否适当。
第二,若函证结果表明无审计差异,则可合理推论全部应收账款总体是正确的。
第三,如果存在差异,则应估算应收账款总额中可能的累计差错数额,必要时,可扩大函
证范围。
银行存款、应收账款、应付账款和有价证券函证程序的对比
项目
函证范围
函证对象
方式
必要性
函证的作用
银行存款
向被审计单位在本年度存过款(包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证存款)的所有银行发函,其中包括企业账户已结清的银行。
100%函证
本年度存过款的所有银行
肯定式
必须函证。
注册会计师能够获得以下信息
(1)所有银行账户的余额;
(2)取款的限制;(3)有息账户的利率;(4)票据抵押和其他债务等;(5)有关对银行负债的情况;(6)或有负债情况。
与银行存款“存在性”、负债的“完整性”、资产的担保抵押认定有关
有价证券
向代为保管较大金额的有价证券的专门机构发函。
代为保管有价证券的专门机构
肯定式或否定式
较大,必要时函证。
与有价证券的“存在与发生”、“权利和义务。
和“估价与分摊”的认定有关。
应收账款
抽取
(1)大额或账龄较长的项目;
(2)与债务人发生纠纷的项目;(3)关联方项目;(4)主要客户项目;(5)余额为零的项目;(6)非正常项目发函。
抽样函证
债务人
肯定式或否定式
一般必须函证,但对报表影响不大时可不函证。
为证实应收账款账户余额的真实性、正确性。
与应收账款“存在性、所有权”认定有关
应付账款
抽取
(1)较大金额的债权人;
(2)余额不大,甚至为零,但为企业重要供货方的债权人发函。
必要时抽样函证
债权人
肯定式
一般不需要函证,但如果
(1)控制风险大;
(2)明细账户金额大;(3)被审计单位处于财务因难阶段,则应函证。
不能保证查出未记录的应付账款。
与应付账款“存在与发生”认定有关,可以证实“真实性”
函证“应付账款”(与其他函证区别)
一般情况下,应付账款不需要函证,这是因为函证不能保证查出未记录的应付账款,况且注册会计师能够取得购货发票等外部凭证来证实应付款的余额。
但如果控制风险较高,某应付账款明细账户金额较大或被审计单位处于财务困难阶段,则应进行应付账款的函证。
进行函证时,注册会计师选择较大金额的债权人,以及那些在资产负债表日金额不大、甚至为零,但为企业重要供货人的债权人,作为函证对象。
函证最好采用肯定形式,并具体说明应付金额。
若存在未回函的重大项目,注册会计师应采用替代审计程序。
函证"应付债券"账户期末余额
为了确定"应付债券"账户期末余额的真实性,注册会计师可以直接向债权人及债券的承销人或包销人进行函证。
函证内容应包括应付债券的名称、发行日、到期日、利率、已付利息期间、年内偿还的债券、资产负债表日尚未偿还的债权及其他注册会计师认为应包括其他重要事项。
函证“银行存款”余额
函证银行存款余额是证实资产负债表所列银行存款是否存在的重要程序。
通过向往来银行的函证,注册会计师不仅可了解企业资产的存在,同时,函证还可用于发现企业未登记的银行借款。
函证明,注册会计师应向被审计单位在本年存过款的所有银行发函,其中包括企业存款账户已结清的银行,因为有可能存款账户已结清,但仍有银行借款或其他负债存在。
同时,虽然注册会计师已直接从某一银行取得了银行对账单和所有已付支票,但仍应向这一银行进行函证。
四、坏账准备的审计
坏账准备的审计目标一般包括:
[计价和分摊、完整性、列报]
1、重要的实质性程序
审计程序
认定
存在性
完整性
权利和义务
计价或分摊
列报
(1)取得坏账准备明细表,复核加计是否正确,与坏账准备总账数、明细账数核对是否相符
√
(2)将坏账准备本期计提数与资产减值损失相应明细项目的发生额核对是否相符
(3)审查坏账准备的计提和核销批准程序,取得书面报告等证明文件,评价计提坏账准备所依据的资料、假设及方法
√
(4)实际发生坏账损失时,检查转销依据是否符合有关规定,会计处理是否正确
√
√
(5)已经确认并转销的坏账重新收回,检查其会计处理是否正确
(6)检查函证结果
√
√
(7)实施分析性程序
√
√
√
(8)确定坏账准备的披露是否恰当
√
(8)确定坏账准备是否已在资产负债表上恰当披露
在"资产负债表"上,一般企业的“坏账准备”项目列于“应收账款”项目下;股份有限公司由应将“其他应收款”项目移至“应收账款”项目下,而将“坏账准备”项目列于“其他应收款”项目下。
上市公司除按会计制度规定应披露坏账准备的计提方法等外,还应在会计报表附注中分项披露如下事项
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