审计准则案例分析.docx
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审计准则案例分析
审计准则
案例一:
麦克逊.罗宾斯公司破产案
20世纪30年代,上市公司自愿委托社会公认会计师实施审计形成风气。
1938年,美国
发生了麦克逊.罗宾斯公司破产案,引起了全美的关注。
1938年初,麦克逊.罗宾斯药材公司的债权人米利安1938年初,长期贷款给罗宾斯药材公司的朱利安•汤普森公司,在审核罗宾斯药材公司财务报表时发现两个疑问:
1罗宾斯药材公司中的制药原料部门,原是个盈利率较高的部门,
但该部门却一反常态地没有现金积累。
而且,流动资金亦未见增加。
相反,该部门还不得不
依靠公司管理者重新调集资金来进行再投资,以维持生产。
2公司董事会曾开会决议,要求
公司减少存货金额。
但到1938年年底,公司存货反而增加100万美元。
汤普森公司立即表示,在没有查明这两个疑问之前,不再予以贷款,并请求官方协调控制证券市场的权威机
构一一纽约证券交易委员会调查此事。
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)
纽约证券交易委员会在收到请求之后,立即组织有关人员进行调查。
调查发现该公司在经营
的十余年中,每年都聘请了美国著名的普赖斯•沃特豪斯会计师事务所对该公司的财务报表
进行审定。
在查看这些审计人员出具的审计报告中,审计人员每年都对该公司的财务状况及
经营成果发表了“正确、适当”等无保留的审计意见。
为了核实这些审计结论是否正确,调查人员对该公司1937年的财务状况与经营成果进行了重新审核。
结果发现:
1937年12月31
日的合并资产负债表计有总资产8700万美元,但其中的1907.5万美元的资产是虚构的,
包括存货虚构1000万美元,销售收入虚构900万美元,银行存款虚构7.5万美元;在1937年年度合并损益表中,虚假的销售收入和毛利分别达到1820万美元和180万美元。
在此基础上,调查人员对该公司经理的背景作了进一步调查,结果发现公司经理菲利普•科
斯特及其同伙穆西卡等人,都是犯有前科的诈骗犯。
他们都是用了假名,混入公司并爬上公司管理岗位。
他们将亲信安插在掌管公司钱财的重要岗位上,并相互勾结、沆潍一气,使他
们的诈骗活动持续很久没能被人发现。
证券交易委员会将案情调查结果在听证会上一宣布,立即引起轩然大波。
根据调查结果,罗
宾斯药材公司的实际财务状况早已“资不抵债”,应立即宣布破产。
而首当其冲的受损失者
是汤普森公司,因它是罗宾斯药材公司的最大债权人。
为此,汤普森公司指控沃特豪斯会计
师事务所。
汤普森公司认为其所以给罗宾斯公司贷款,是因为信赖了会计师事务所出具的审
计报告。
因此,他们要求沃特豪斯会计师事务所赔偿他们的全部损失。
在听证会上,沃特豪斯会计师事务所拒绝了汤普森公司的赔偿要求。
会计师事务所认为,他
们执行的审计,遵循了美国注册会计师协会在1936年颁布的〈〈财务报表检查》(EXAMINATION
OFFINANCIALSTATEMENT^所规定各项规则。
药材公司的欺骗是由于经理部门共同串通合谋所致,审计人员对此不负任何责任。
最后,在证券交易委员会的调解下,沃特豪斯会计师
事务所以退回历年来收取的审计费用共50万美元,作为对汤普森公司债权损失的赔偿。
分析:
1.罗宾斯药材公司案例对审计工作产生了什么影响?
2.该案件对民间审计出台有何意义?
案例分析:
(1).究竟谁应对财务报表的真实性负责?
如审计人员审定的财务报表与事实不符,审计人员应负哪些责任?
对此,美国注册会计师协会下属的审计程序委员会,早在1936年
就指出:
“对财务报表负责的主要应是企业管理当局,而不是审计人员。
”如果审计人员审
定的财务报表与事实不符,则要分清事实不符的原因。
当企业内部因共同合谋而使内部控制
制度失效时,即使再高明的审计人员,在成本、时间的限制下,也是无法发现这些欺骗行为的。
为此,当纽约州司法部长约翰•贝内特在举行听证会,以罗宾斯案件指责审计人员时,立即遭到审计人员的反驳。
他们说:
“在司法部长所引证的大部分案子中……所涉及到的审
计问题,只是人的行为本身的失败,而不是一般所遵循的程序失败。
”因此,“美国注册会计
师协会仍然决定不修改1936年的声明,继续发展公认审计程序”。
所以,罗宾斯药材公司案件,使审计人员再一次认识到,审计是存在风险的。
对这个风险,如是属于企业内部人为造
成,则审计人员不应对此负责。
其次,审计人员还进一步认识到,建立科学、严格的公认审计程序,使审计工作规范化,能够有效地保护尽责的审计人员,免受不必要的法律指责。
(2).对现行审计程序进行了全面检讨。
通过罗宾斯药材公司案件也暴露了当时审计程序的不足:
即只重视账册凭证而轻视实物的审核;只重视企业内部的证据而忽视了外部审计证据
的取得。
在罗宾斯破产案件听证会上,12位专家提供的证词中列举了这两个不足。
证券交
易委员会根据这个证词,颁布了新的审计程序规则。
在规则中,证券交易委员会要求:
今后
审计人员在审核应收账款时,如应收账款在流动资产中占有较大比例,除了在企业内部要核
对有关证据外,还需进一步发函询证,以从外部取得可靠合理的证据。
在评价存货时,除了
验看有关账单外,还要进行实物盘查,除此之外还要求审计人员对企业的内部控制制度进行评价,并强调了审计人员对公共利益人员负责。
2.此案件对美国民间审计准则由深远的意义。
一方面,引起了美国证券交易委员会对规范民间审计行为的重视,促使美证券交易委员会投入力量研究和修订有关规范,完善了审计程序;
另一方面,案件震动了美国执业会计师协会,于1939年5月,颁布了〈〈审计程序的扩大》,对审计程序作了上述几个方面的修改,使它成为公认的审计准则,为1947年出台的〈〈审计
标准草案》奠定了客观基础。
案例二:
“银广夏”事件
1.背景介绍
(1)事件起因:
1994年6月17日广夏(银』|)实业股份有限公司以“银广夏A”的名字在深圳
交易所上市,公司主营业务是软磁盘生产,然后进入全面多元化投资阶段。
“天津广夏”是
银广夏集团在1994年天津成立的控股子公司,原名为天津保洁品有限公司。
(2)事件经过:
银广夏集团的利润绝大部分来自天津广夏,2000年银广夏主营业务收入9.1
亿元,净利润4.18亿元。
银广夏2000年1月19日公告说,当年天津广夏向德国诚信公司出口2.1亿马克的姜油精等萃取产品,实际执行1.8亿马克,按1999年年报提供的萃取产品利润率66%推算,天津广夏2000年创造的利润达4.7亿元。
(3)事件结果:
天津广夏萃取产品如此之高的产量、如此之高的价格,经过多方面的证实是不可能的。
〈〈财经》杂志记者对此事进行多方面的调查,最后查明:
与天津广夏签订订单的德国诚信贸易公司仅是一个注册资本10万马克的小公司,根本没有能力与天津广夏签订如
此大的订单;从天津海关取得的证据表明,天津广夏提供的报送单根本就不存在。
至此真相
大白:
天津广夏1999至2000年获得暴利的萃取产品出口纯属子虚乌有,是一场彻头彻尾的骗局。
值得深思的是,对银广夏进行年度报表审计的深圳中天勤会计师事务所却对银广夏集团提供的财务数据深信不疑,在年度利润和每股收益居高不合常理的情况下,为该集团
1999年与2000年的年度报表签署了无保留意见的审计报告。
在事件真相大白后,银广夏集
团崩溃,进入“PT'公司的行列。
深圳中天勤会计师事务所这个全国最大的会计师事务所解体,签字的注册会计师刘加荣、徐林文被吊销注册会计师资格,李有强等七人被司法机关追
究刑事责任。
2.案件剖析
(1)银广夏集团的造假手段。
通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税发票、伪造免税文件和金融票据等手段,虚构主营业务收入,虚构巨额利润。
第二注册会计师在审计过
程中,过分依赖被审计单位提供的会计资料,也是银广夏审计失败的原因。
这样做的一个重
要弊端就是忽略了管理当局的品德和内部控制的充分了解,从而导致对审计风险的低估。
重
实质性审计,轻符合性审计,这是国内审计工作中一个问题:
如果管理当局提供的重要会计资料都是有意伪造的,这时一味强调实质性审计岂不正中了被审计单位为注册会计师设下的圈套。
相反,如果审计人员能在审计之前多花点时间到生产、管理现场作符合性审计,与相
关人员,如操作工、质检员、仓库管理员、统计员等交谈询问,许多管理上的漏洞,真实的生产经营及销售情况是不难被发现的。
我国证券市场不够规范等客观因素使得对国内上市公司的审计风险非常高,更应该注意规避由于被审计单位管理当局不诚实所带来的审计风险。
第三银广夏舞弊事件没有引起注册会计的高度重视,经济利益驱动应该是主要原因。
在银广夏的年度报表审计中,中天勤会计师事务所主审会计师不可思议地、一如既往地相信其管
理当局提供的所有证据,而所谓的“外行”,如一般股民、〈〈财经》杂志的记者等对一个股价
上涨440%的上市公司的业绩深表怀疑,并提出有力的佐证;而专业审计人员却连续几年对该公司的年度报表审计发表无保留意见,值得深思。
(一)“安然”事件
1.背景介绍
(1)事件起因。
安然公司成立于1930年,安然公司1996年的收入是133亿美金,到2000年
总收入是1008亿美金,四年时间收入增长6.58倍,2000年〈〈财富》500强中安然排名第
16位,连续四年获得〈〈财富》杂志“美国最具创新精神的公司”称号。
但好景不长,2001
年10月16日安然公司宣布第三财季亏损达63800万美元。
(2)事件经过。
在安然公司宣布巨额亏损后,证管会开始对此事进行正式调查。
通过调查分
析,安然公司的利润率每年下降很多,很多投资管理公司对安然公司提出很多质疑。
但是对
安然公司造成沉重一击,却是2000年美国加州出现的能源危机,2001年年初能源价格跌了
很多,使得安然公司的利润很快就下跌了,偏离了市场对安然公司的预期。
但安然通过关联
交易,使得最后的利润比预期还高出一点,市场随之又涨了一些,但这些都是账面游戏,是
通过非法财务手段形成的。
同时还通过财务手段隐藏债务,就是利用信托基金作为抵押发行
债券。
但买者不放心,要求安然公司在债券到期时,用来抵押的资产价值不够时必须补足现金,又使用股票作为担保。
在安然公司股价不断下跌时,结果由于能源市场波动,2001年
10月底安然股价跌到30美元以下,同年11月8日安然被迫虚报盈利,股价跌至10美元以
下,根据合约安然必须拿出巨额美金还债。
股价跌至60美分,导致破产。
(3)事件结果。
在
安然公司宣布破产以后,众多投资者怨声载道,因为到申请破产时安然公司账面总资产不过
498亿美元,等到破产清算时,其价值肯定还要大打折扣。
同时对安然公司进行审计的安达信
会计师事务所也是被指责最多的一个。
安然公司的破产直接造成了安达信的名誉扫地直至解体。
2.案件剖析
(1)安然公司造假手段多变。
归纳起来,安然公司在财务方面存在三个方面的主要问题:
1利用“特别目的实体”高估利润、低估负债。
安然公司把本应纳入合并报表的三个“特
别目的实体”排除在合并报表编制范围外,导致1997年至2000年期间高估了利润4.99亿
美元,低估了数亿美元的负债;此外以不符合“重要性”原则为由,未采纳安达信审计意见,
导致1997至2000年期间高估净利润0.92亿美元。
2通过空挂应收票据,高估资产和股东权益。
安然公司于2000年设立四家“特别目的实体”,为安然公司的投资市场风险进行套期保值。
为解决这四家公司的资本金问题,安然公司于
2000年第一季度向他们发行了价值1.72亿美元的普通股。
在没有收到认股款的情况下,安
然公司仍将其记录为股本增加,同时增加应收票据,这一操作使安然公司同时虚增资产和所
有者权益1.72亿美元。
同时安然公司还为四家公司签署远期合同,记录为股本和应收票据的增加,又虚增了资产和所有者权益8.28亿美元,上述两项作假,使安然公司虚增资产和
所有者权益10亿美元。
3通过设立众多的有限合伙企业,通过自我交易等手段,操纵利润。
安然公司设立了约3000
家合伙企业和子公司,其中900家设在海外的避税区,这此企业之间的交易,并未在合并报
表中抵消,使安然公司虚增了很多资产和利润。
(3)审计工作所依据的会计准则存在的问题。
美国会计准则是以具体规则为基础的准则,这样做虽然操作性较高,但容易被规避。
安然事件表明,以具体规则为基础的准则,不仅滞
后于金融创新,而且企业可以通过“业务安排”和“组织设计”轻而易举的逃避准则的约束。
三、从“银广夏”和“安然”等事件,看注册会计师审计的法律责任我们可以看出“银广夏”和“安然”事件同为上市公司的造假案件,在社会上造成严重的影响。
对他们进行审计的中天勤会计师事务所和安达信会计师事务所告上了法庭。
会计师事务
所究竟该不该承担法律责任,如何承担法律责任?
法律责任应该如何界定?
需要讨论。
1.注册会计审计的法律责任问题是一个有现实意义的焦点问题。
在我国,从1991年福建发生第一起对注册会计师诉讼案起,经历了深圳原野、长城机电、海南新华、红光实业、琼民
源等一系列审计质量纠纷或诉讼案件,尤其是“银广夏”案件,也使审计法律责任成为广泛
关注的热点话题。
2.注册会计师审计的法律责任形成的一个重要原因是审计期望差距。
信息使用者期望注册
会计师的审计可以保证企业财务报告的准确性,保证企业财务状况良好,可以预防和发现公
司的错弊行为。
在现实中,信息使用者只要发现自己因受不准确的会计信息误导而利益受损
时,他们就把注册会计师推上被告席。
由此审计委托者、利益相关者、社会公众等对审计质
量的期望(公众期望)与注册会计师、会计师事务所对审计质量的期望(业界期望)之间形成一种差异,就是“审计期望差距”。
3.注册会计师审计的法律责任的判定。
理论上判定注册会计师应否承担法律责任和承担的具体形式,应从两个层面的结合点上考虑问题,一个是审计结果,另一个审计过程。
(1)以审计结果为基础的层面。
这一层面根据注册会计师已审计的会计信息和所提供的审计报告是否存在偏差,信息使用者是否遭受损失来判断和确定注册会计师是否承担法律责任以及承担法律责任的具体形式。
(2)以审计过程为基础的层面。
这一层面根据注册会计师在审计过程中是否保持了应有的客观、独立、公正的态度,以及是否依照独立审计准则的要求,执行了有关审计程序来判断和确定应否承担法律责任和承担法律责任的具体形式。
4.注册会计师审计的法律责任规范
(1)消除“审计期望差异”,需要社会各界的共同努力。
对于“审计期望差异”,只能通过对
社会公众进行审计专业知识的普及和宣传,使他们能够对审计职业有一个正确的认识来实现。
这就需要国家、审计界、广大媒体的大力宣传。
(2)注册会计师本身应提高业务素质、增强专业技能,强化风险意识,严格执行审计准则。
(3)会计师事务所应进行自身的完善
1应建立健全风险保障机制,提取风险基金或购买责任保险,提高对风险的承受能力。
2会计师事务所应转变为合伙制,以切实增强事务所的质量控制。
案例三:
D公司2001年以扩大生产为名公开向社会集资7亿元,公司承诺的投资利率高
达22.8%,并保证将近期归还本息。
资金筹足之后,公司迟迟未扩大生产。
根据集资协议,公司每年应由注册会计师进行一次验资。
2002年公司借故生产项目审批手续未全下来而免
于验资。
2003年,D公司为安抚投资者,发表公告声明审批通过,生产设备已经购进并安装完毕,即可投产,而实际上他们什么也没有做。
验资时间又到了,这次他们想方设法骗取
了一份验资报告。
D公司派人到A会计师事务所商谈此事,该所王所长一开始表示怕承担风
险不太愿意承接此业务。
D公司领导不断地增加筹码,承诺以重金酬谢,双方最终达成了一
个价格,并初步拟定了工作方案。
王所长率另一个注册会计师去D公司实地了解情况。
两人走马观花地看了一圈,便被
安排去吃午饭,并接受一份礼品。
次日,王所长派1名注册会计师和4名助理人员来到D
公司,开始审计工作。
D公司提出因不少投资者对他们的实力表示怀疑,公司希望当天就能拿到这份证明他们实力没有问题的报告。
5人即根据D公司提供的账表开始工作,大约审查了4个小时之后,便起草了一份验资报告,送给D公司总经理过目,总经理对此报告基本满意,又提出了两处应润饰一下,注册会计师照做了,晚上,公司宴请了这5个人,并塞给每人200元的加班费。
第二天,D公司财务主管带着几十份打印好的审验报告和空白支票来到会计师事务所,王所长同意在报告上加盖
注册会计师的印章和会计师事务所公章,同时收取费用4万元,这是当时规定收费标准的
11倍。
随即,D公司发布了验资报告,投资者见后对D公司不再怀疑。
然而,7亿元集资款
正被D公司的领导者大肆挥霍、私分。
2004年初,D公司的骗局败露,A会计师事务所所
长和D公司主要领导一起走上了法庭被告席。
思考:
A会计师事务所王所长及另外5位注册会计师有哪些行为违背了审计职业道德规范中的客观和公正的一般原则。
案例分析:
1、客观原则是指注册会计师对有关事项的调查、判断和意见的发表,应当基于客观的立场,一切从实际出发,实事求是,不为他人所左右,也不掺杂个人的主观意愿,不得因个人好恶影响其分析、判断的客观性。
公正原则是指注册会计师执行业务时,应当正直、
诚实、不偏不倚地、公平地对待有关利益各方,不能为使一方受益而牺牲另一方的利益。
2、还违背了收费与佣金的行管要求,即会计师事务所不得以服务成果的大小或实现特定目
的来决定收取费用的高低。
还违背了独立审计准则中的有关业务承接的要求,即在接受委托
前,注册会计师应当初步了解业务环境。
在此之后,只有认为符合独立性和专业胜任能力等
相关职业道德规范的要求,并且对拟承接的业务具备承接条件之后,注册会计师才能将其作
为鉴证业务予以承接。
3、他们应当承担的法律责任包括:
行政责任。
对于注册会计师个人来说,追究行政责任包
括警告、暂停营业、吊销注册会计师证书;对于会计师事务所而言,追究行政责任包括警告、没收违法所得、罚款、暂停营业。
民事责任。
主要有赔偿投资者经济损失。
同时还应当承担刑事责任。
案例四:
甲公司系ABC会计师事务所的常年审计客户。
2010年11月,ABC会计师事务所与甲公司续
签了审计业务约定书,审计甲公司2004年度会计报表。
假定存在以下情形:
(1)甲公司由于财务困难,应付ABC会计师事务所2003年度审计费用100万元一直
没有支付。
经双方协商,ABC会计师事务所同意甲公司延期至2011年底支付。
在些期间,
甲公司按银行同期贷款利率支付资金占用费。
(2)甲公司由于财务人员短缺,2010年向ABC会计师事务所借用一名注册会计师,由
该注册会计师将经会计主管审核的记账凭证录入计算机信息系统。
ABC会计师事务所未将该
注册会计师包括在甲公司2010年度会计报表审计项目组。
(3)甲注册会计师已连续5年担任甲公司年度会计报表审计的签字注册会计师。
根据有关规定,在审计甲公司2004年度会计报表时,ABC会计师事务所决定不再由甲注册会计师担任签字注册会计师。
但在成立甲公司2010年度会计报表审计项目组时,ABC会计师事务所
要求其继续担任外勤审计负责人。
(4)由于甲公司降低2010年度会计报表审计费用近1/3,导致ABC会计师事务所审计收入不能弥补审计成本,ABC会计师事务所决定不再对甲公司下属的2个重要的销售分公司进行审计,并以审计范围受限为由出具了保留意见的审计报告。
(5)甲公司要求ABC会计师事务所在出具审计报告的同时,提供内部控制审核报告。
为此,
此行签订了业务约定书。
(6)ABC会计师事务所针对审计过程中发现的问题,向甲公司提出了会计政策选用和会计处理调整的建议,并协助其解决相关账户调整问题。
要求:
请根据中国注册会计师职业道德规范有关独立性的规定,分别判断上述六种情形
是否对ABC会计师事务所的独立性造成损害,并简要说明理由。
[答案解析]
(1)损害独立性。
ABC会计师事务所与甲公司形成了除审计收费以外的直接经济利益。
(2)不损害独立性。
该注册会计师从事的记账凭证输入工作不属于编制鉴证业务对象。
(3)损害独立性。
甲注册会计师仍担任甲公司2010年度会计报表外勤审计负责人,形成了关联关系。
(4)损害独立性。
ABC会计师事务所受降低收费的压力形成了对独立性的损害。
(5)不损害独立性。
内部控制审核不属于与鉴证业务不相容的工作。
(6)不损害独立性。
为甲公司提出会计政策选用及会计调整的建议等属审计工作。
案例五:
周琳是某会计师事务所的注册会计师,红星公司是该事务所的客户之一。
假定周琳
为:
1、红星公司2005年度的财务经理;
2、红星公司总经理的女儿;
3、红星公司子女国境里的好朋友。
该事务所于2007年2月对红星公司2006年度的会计报表进行审计,针对上述三种情况,分别说明周琳是否应该回避?
为什么?
分析:
1、回避。
因为未满2年,形式上不独立;
2、回避。
直系亲属,实质上和形式上都不独立;
3、不回避。
私人间友谊不损害独立性。
案例六:
注册会计师王华在对新华公司年度财务会计报表进行审计时,发现一张发票上的金
额与原合同规定的金额有出入:
合同规定的金额为830367元,而发票金额为380367元。
新华公司接到发票后未能发现与合同有误,并将款项付讫。
以后,对方单位也未继续来讨账
函证结果也表明对方公司不再与新华公司发生往来。
该笔款项对两家的报表来说均相对重要。
问题:
1、王华注会应采取何种行动?
2、如果新华公司不准备采取任何改正行动,王华应怎么办?
3、如果以后对方公司也聘请王华审核他们的财务报表,完华能否利用自己掌握的新华公司的审计资料建议对方公司向新华公司追讨此笔差价款?
1、建议调整;
2、否定或保留意见;
3、不可以,保密原则的要求。
但可找出错误,而后处理。
案例七:
美国联区金融集团是一家从事金融业务的企业,公司有可公开交易的债券上市,美国证券交
易委员会要求它定期提供财务报表。
经过7年的发展,联区金融集团租赁公司的雇员已超过
4万名,在全国各地设有10个分支机构,未收回的应收租赁款接近4亿美元,占合并总资
产的35%。
1981年底,联区金融集团租赁公司进攻型市场策略的弊端开始显现出来,债务拖欠率日渐
升高,该公司不得不采用多种非法手段,来掩饰其财务状况已经恶化的事实。
美国证券交易
委员会指控联区金融集团租赁公司在其定期报送的财务报表中,始终没有对应收租赁款计提
充足的坏账准备金。
1981年以前,坏账准备率为1.5%,1981年调增至2%,1982年调至3%。
尽管这种估计坏账损失的方法,美国证券交易委员会是认可的,但该联邦机构一再重申,联区金融集团租赁公
司的管理当局应该早就知晓,他们所选用的固定比率,百分比实在太小了。
事实上,截至1982年9月,该公司应收账款中拖欠期超过90天的金额,已高达20%以上。
对坏账准备金
缺乏应有的控制所引起的一个直接后果是,财务报表中该账户的金额被严重低估。
美国证券交易委员会对塔奇•罗丝会计师事务所在联区金融集团租赁公司1981年度审计中
的表现极为不满。
联邦机构指责该年度的审计"没有进行充分的计划和监督”。
美国证券交
易委员会宣称,事务所在编制联区金融集团租赁公司1981年度的审计计划及设计审计程
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- 审计 准则 案例 分析