重复课税黄茂.docx

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重复课税黄茂

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植根雜誌第二十三卷第五期1

重複課稅

黃茂榮*

一重複課稅之概念

二重複課稅之種類

【目次】

Ⅱ銷售稅與所得稅間

Ⅲ遺產稅與贈與稅間

A不同課稅主體間之重複課徵

Ⅳ印花（憑證）稅與銷售稅間

Ⅰ國際間之重複課徵

V附加捐與所附加之稅間

Ⅱ內國不同級政府間之重複課徵

D相同稅目間之重複課徵

B相同稅捐種類不同稅目間之重複課徵

Ⅰ綜合所得稅與營利事業所得稅間

Ⅰ一般所得稅與特別所得稅間

Ⅱ因稅基之重複計算

Ⅱ一般財產稅與特別財產稅間

Ⅲ因稅基計算上之減項的排除

Ⅲ一般銷售稅與特別銷售稅間

Ⅳ因稅額扣抵之禁止

C不同稅捐種類或稅目間之重複課徵

Ⅴ複數憑證之印花稅

Ⅰ財產稅與所得稅間

E稅捐與工程受益費或規費間之重複課徵

重複課稅之概念

所謂重複課稅，指就同一稅捐客體，利用相同或不同之稅目，對於同一或不

同一稅捐主體，同時或先後課徵兩次以上之稅捐而言。

重複課徵的發生有由於課

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稅主權之重疊者，有由於課稅主權者稅制規劃之結果者，或甚至有由於稅捐之不當稽徵之結果者。

因課稅主權之重疊而發生者屬於國際稅捐法或各級政府間之財政劃分的問題。

前者必須經由國際稅捐協定或國內法豁免一方之稅捐義務（Die

Freistellungsmethode）或容許扣抵在外國繳納之稅捐的方式（DieAnrechnungsmethode）（所得稅法第三條），後者必須經由財政劃分的規範解決之。

其由於稅制規劃之結果者，必須檢討，其重複課徵之必要性及妥當性。

其由於稅捐之不當稽徵所致者，應循稅政之合理化改革之。

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重複課稅之種類

重複課稅之種類可根據不同標準，加以分類：

首先依其課徵主體可區分為同一主體或不同一主體從事之重複課徵。

不同課稅主體之重複課徵又可區分為國際間之重複課徵與內國不同級政府間之重複課徵。

內國之重複課徵可能表現在不同稅目間與相同稅目間。

其納稅義務人有相同，也有不相同的情形。

負擔稅捐之能力存在於稅捐客體。

所以一個人之所以有負擔稅捐之能力乃因有稅捐客體歸屬於該人，或該人之市場地位能將系爭稅捐轉嫁於相關稅捐客體實質上歸屬之人。

而各種稅目分別以一定之稅捐財為其稅捐客體。

是故，為說明重複課徵的問題，首先必須先將各種稅目按其稅捐客體加以分類。

按稅捐客體主要有所得、財產與支出三大類。

屬於所得類之稅捐有所得稅、土地增值稅、遺產及贈與稅；屬於財產類之稅捐有地價稅、田賦（已停徵）、房屋稅、礦區稅（已廢止）、使用牌照稅；屬於支出類之稅捐有營業稅、契稅、貨物稅、菸酒稅、特別稅課、

娛樂稅、印花稅、證券交易稅、期貨交易稅、關稅。

由於重複課稅應予避免為一般肯認之稅捐建制上的原則，因此稅捐之重複課徵較少出現於同一稅目，而多出現於不同稅目間。

特別是出現於同種類之稅捐中的一般稅與特種稅間。

不同種類的稅捐間是否也能構成重複課徵，例如財產稅與所得稅。

這視關於財產稅之終極客體的定性。

如將財產稅之稅捐客體解析為孳息所得，則財產稅與所得稅之稅捐客體其實相同。

因此，可構成重複課徵。

下面茲分就不同課稅主體間、相同稅捐客體不同稅目間、不同稅捐客體間、相同稅目間之重複課稅討論之。

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A不同課稅主體間之重複課徵

課稅權在國際間為主權、在內國為課稅高權劃分後在各級政府間的表現。

因此，不但在國際間，而且在各級政府間皆可能有課稅權之競合的情事。

當其競合不解，即會發生重複課稅。

這在國際間賴於國際稅捐協定，在內國賴於財政劃分相關的憲法或法律規定化解之。

關於財政劃分之法源的位階原則上應置於憲法層次。

Ⅰ國際間之重複課徵

國際間之重複課徵發生在所得稅、遺產稅及贈與稅者，皆因有一個課稅主權者對於可歸屬於特定稅捐主體之稅捐客體採全球主義的結果。

例如所得稅法第三條第二項規定「營利事業之總機構在中華民國境內者，應就其中華民國境內外全部營利事業所得，合併課徵營利事業所得稅。

」所得基本稅額條例第十二條第一項第一款規定「未計入綜合所得總額之非中華民國來源所得及依香港澳門關係條例第二十八條第一項規定免納所得稅之所得」須計入個人基本所得額課稅。

遺產

及贈與稅法第一條第一項規定「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。

」同法第三條第一項規定「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。

」於是，在外國依屬地主義，對於前述規定中之中華民國境外的稅捐客體行使其課稅主權時，即構成重複課徵。

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為緩和因之引起之重複課徵，所得稅法第三條第二項但書規定「但其來自中華民國境外之所得，已依所得來源國稅法規定繳納之所得稅，得由納稅義務人提出所得來源國稅務機關發給之同一年度納稅憑證，並取得所在地中華民國使領館或其他經中華民國政府認許機構之簽證後，自其全部營利事業所得結算應納稅額中扣抵。

扣抵之數，不得超過因加計其國外所得，而依國內適用稅率計算增加之結算應納稅額。

」所得基本稅額條例第十三條規定「個人之基本稅額，為依前條規定計算之基本所得額扣除新臺幣六百萬元後，按百分之二十計算之金額。

但有前條第一項第一款規定之所得者，已依所得來源地法律規定繳納之所得稅，得扣抵之。

扣抵之數不得超過因加計該項所得，而依前段規定計算增加之基本稅額（第

一項）。

前項扣抵，應提出所得來源地稅務機關發給之同一年度納稅憑證，並取得所在地中華民國使領館或其他經中華民國政府認許機構之簽證（第二項）。

」遺產及贈與稅法第十一條第一項規定「國外財產依所在地國法律已納之遺產稅或贈與稅，得由納稅義務人提出所在地國稅務機關發給之納稅憑證，併應取得所在地中華民國使領館之簽證；其無使領館者，應取得當地公定會計師或公證人之簽證，自其應納遺產稅或贈與稅額中扣抵。

但扣抵額不得超過因加計其國外遺產而依國內適用稅率計算增加之應納稅額。

」前述規定採扣抵法（DieAnrechnungsmethode）肯認境外繳納之稅額的扣抵權。

國際間之重複課徵發生在營業稅者，乃因營業稅為一種多階段之銷售稅，在各銷售階段的發生地之課稅主權者皆可以依屬地主義對該銷售課徵銷售稅，從而構成重複課徵。

在進出口的情形，國際間為避免銷售稅之前述重複課徵妨礙貨物或服務在國際間或課稅區間之自由流通，通常有因外銷而退銷售稅的規定，以維持銷售稅在進口地之中立性。

針對這個問題，營業稅法將一部分與外銷有關之銷售規定應適用零稅率。

亦即採目地國主義，讓諸進口地之主權者課徵銷售稅。

在

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此認識底下，關於外銷之營業稅的零稅率，不應有以之為稅捐優惠的看法。

蓋這只是對於外銷之恰如其分的待遇。

為緩和國際間之重複課徵，有時必須藉助於國際稅捐協定。

就此稅捐稽徵法第五條規定「財政部得本互惠原則，與外國政府商訂互免稅捐，於報經行政院核准後，以外交換文方式行之。

」此為立法機關對於財政部之授權。

基於該授權，視具體情形，由不同的政府機關或其授權單位與外國政府機關或其授權單位，訂有下引稱為協定、議定書或備忘錄等不同稱呼之重要協定：

中華民國政府與南非共和國政府互免海空運輸事業所得稅協定、中華民國與南非共和國避免所得稅雙重課稅及防杜逃稅協定、駐紐西蘭臺北經濟文化辦事處與紐西蘭商工辦事處避免所得稅雙重課稅及防杜逃稅協定、中華民國財政部賦稅署與新加坡共和國財政部內地稅署關於避免所得稅雙重課程及防杜逃稅協定換函、駐荷蘭台北代表處與駐台北荷蘭貿易暨投資辦事處避免所得稅雙重課稅及防杜逃稅協定，中日「關於雙方國際海空運事業所得互免稅捐協定」，中挪（威）互免海運事業所得稅議定書

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15，中歐（體）互免海運事業所得稅議定書「附加條款」16，臺北外交部北美司與加拿大駐臺北貿易辦事處互免空運事業稅捐瞭解備忘錄17。

其他協定、議定書及其

Charge,TerminalHandlingCharge,Haulage,Destin-ationDeliveryCharge,StoreDoorDeliveryCharge）收入。

」（財政部81.11.16.臺財稅字第八一０四八五六八一號函））15財政部80.9.17.臺財稅第八００三五二八００號函「依該議定書規定，中、挪雙方政府應自議定書簽署之日起，免徵對方國家航運業者在其本國境內經營國際運輸業務所取得運費收入應納之所得稅。

挪方航運業者自上述議定簽署日起（含簽署日），如有向我政府繳納所得稅者，可依該議定書規定辦理退稅。

」（稅捐稽徵法令彙編（86年版）5頁）。

該號函釋雖未收錄於新版之稅捐法令彙編中，但只要該議定書有效，該函釋內容即依然與現行法的規定內容相符，無所謂不再援引適用的實務意義。

16中歐（體）互免海運事業所得稅議定書「附加條款」主要內容如下：

雙方確認民國七十九年八月一日議定書之免稅範圍，應界定為自該日起適用於基本運費或租傭船舶租金或艙位租金及經常性之國際船舶運輸業務附加費及額外費用，包括幣值調整附加費、燃料附加費、港口擁擠附加費、超長超重附加費，轉船附加費、貨櫃場站作業費、延滯費、留置費、貨櫃處理費、更改目的地費、併櫃費、貨櫃租金、文件費及其他或類似可能發生之附加費或額外費用。

三、歐方海運業者自原議定書生效日起（即民國七十九年八月一日），如有向我政府繳納所得稅者，可依該議定書「附加條款」規定辦理退稅。

（財政部公報第三二卷第一五七七期32411頁：

財政部83.1.12.臺財稅字第八三一五八０一四三號函）

17該備忘錄與稅捐減免有關之主要內容為：

「臺北外交部北美司與加拿大駐臺北貿易辦事處，鑒於臺

灣與加拿大之權責機關咸欲依一九九０年十月二十二日所簽訂空運業務備忘錄之互利原則，對臺灣與加拿大空運事業居住者提供租稅互惠免稅，爰就臺灣與加拿大之權責機關如何實行上述意願，確認下列瞭解：

壹、範圍：

一、本瞭解備忘錄所適用之現行租稅：

（一）在臺灣：

營利事業所得稅及營業稅。

（二）在加拿大：

依加拿大所得稅法課徵之所得稅及資本稅，及依特種銷售稅法課徵之貨物及勞務稅。

二、本瞭解備忘錄亦適用於簽訂後新開徵或替代現行各項租稅，而與現行租稅相同或實質類似之租稅。

三、在臺灣，加拿大空運事業居住者在臺灣取得源自國際運輸之所得、利潤或收入應免納租稅。

加拿大空運事業居住者如已辦理營業稅登記，其在臺灣提供之國際運輸勞務適用零稅率，其購買供營業用之貨物及勞務所繳納之營業稅，得適用稅額扣抵，且得以零稅率購買符合營業稅法第七條規定之貨物及勞務。

該事業如未辦理營業稅登記，亦得以零稅率購買符合上開條文規定之貨物及勞務。

四、在加拿大，臺灣空運事業居住者之左列各項應免納租稅：

（一）在加拿大取得源自國際運輸之所得、利潤或收入。

（二）經營國際運輸業務之航空器及運送旅客或貨物業務使用之動產所代表之資本。

五、除往美國大陸之客運勞務外，在加拿大購買國際運輸勞務，免納加拿大特種銷售稅法第四章所課徵之貨物及勞務稅。

臺灣空運事業居住者如已辦理貨物及勞務稅登記，其購買供營業用之貨物及勞務所繳納之貨物及勞務稅，得適用稅額扣抵，但該事業得以零稅率購買客運用之燃料。

該事業如未辦理貨物及勞務稅登記，亦得以零稅率購買符合加拿大特種銷售稅法第

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內容請參考植根法律網。

Ⅱ內國不同級政府間之重複課徵

內國不同級政府之課稅權的競合也能造成稅捐之重複課徵。

為避免此種情事應在財政收支劃分法中妥予安排。

各級政府之重複課徵在現行法比較容易發生在對物課稅的情形。

因之，財政收支劃分法一方面在第十二條第六項但書禁止對於「已徵貨物稅或菸酒稅之貨物」，課徵同條第一項第七款所定之特別稅課；另一方面在第十八條規定「各級政府對他級或同級政府之稅課，不得重徵或附加。

但直轄市政府、縣（市）政府為辦理自治事項，籌措所需財源，依地方稅法通則規定附加徵收者，不在此限（第一項）。

各級地方政府不得對入境貨物課入境稅或通過稅（第二項）。

」

B相同稅捐種類不同稅目間之重複課徵

相同稅捐種類不同稅目間之重複課徵主要發生在對於同一稅捐客體有一般稅與特種稅之規定。

在這種情形，特種稅之規定對於一般稅之規定，在適用上如無特別法對於普通法之排斥關係，便會導致重複課徵。

茲分按所得類、財產類及支

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出類歸納其一般稅與特種稅之規定情形如下。

Ⅰ一般所得稅與特別所得稅間

在所得類之稅捐中所得稅為一般的所得稅，土地增值稅、遺產稅及贈與稅為特別的所得稅。

土地增值稅之特別在於其所得來源，遺產稅及贈與稅之特別在於其所得來源在主體間之無償的移動。

其中因依所得稅法第四條第一項第十六款規定「個人及營利事業出售土地，其交易之所得」免納所得稅，所以土地增值稅與所得稅無重複課徵的情形。

至於遺產稅及贈與稅，在稅制的規劃上本來即屬於所得稅之補充稅。

是故其課徵縱使經認為有重複的情形，並非制度上之缺失。

然這非謂遺產稅及贈與稅無適當之負擔程度的問題。

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Ⅱ一般財產稅與特別財產稅間

在財產類之稅捐中，雖無帶頭之一般財產稅。

但部分還是有一般與特別的關係，例如地價稅與礦區稅。

至於地價稅與田賦為擇一的關係。

房屋稅以房屋之所有，使用牌照稅以交通工具之所有為稅捐客體。

在此認識下，各種財產稅間除地價稅與礦區稅外，無重複課稅之問題。

然論諸實際所以在地價稅外，對於礦區再課礦區稅，其道理在於採礦之特許。

此為土地一般用益外，另增之特殊用益。

是故，地價稅與礦區稅之重複課徵的意味並不明顯。

論諸實際礦區稅具有特許費的性質。

現行法在使用牌照稅之外，對於汽車另課以汽車燃料使用費。

鑑於使用牌

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照稅及汽車燃料使用費皆以汽缸總排氣量為其應繳稅捐或規費的計算基礎，所以，二者之徵收用途雖有不同25，仍具有重複課徵的實質26。

頻道之使用的特許、各種可能帶來環境負擔之開發或經營的特許。

順應該潮流，於民國九十二年底礦業法修正後，已廢止礦區稅，取而代之者為，依礦種、礦區面積及探礦權或採礦權費率，徵收之礦業權費（礦業法第五十三條第一項前段）。

除礦業權費外，依礦業法第五十四條第一項，「石油礦及天然氣礦之礦業權者應按礦產物價格之百分之二至百分之五十，繳納礦產權利金；金屬礦之礦業權者應按礦產物價格之百分之二至百分之二十，繳納礦產權利金；其他礦種之礦業權者應按礦產物價格之百分之二至百分之十，繳納礦產權利金。

」惟依同法第五十三條第三項「礦業權者，得憑開採該礦種之礦區所繳營業稅或礦產權利金，申請照額核減同一礦種之礦業權費，但礦業權費之核減，以百分之八十為限。

」25汽車燃料使用費不論隨汽車或隨油徵收，其特徵其實都比較接近於稅捐，而不接近於規費。

蓋所謂稅捐，指公權力機關，為獲取收入而對於滿足法律所定構成要件者所課無對待給付，以金錢為內容之給付義務。

而規費則為公權力機關為支應其因人民之申請而對其提供之特定行政服務所生之費用，而依法對於申請人所課有對待給付，以金錢為內容之給付義務。

這裡所稱行政服務包括證照之特許、財產設備之使用及個別服務之提供。

規費之課徵的目的在於實踐受益者付費、污染者付費的原則。

而對於汽車之所有人徵收汽車燃料使用費並非因其所有人對於公權力機關有特別服務之申請，而係因其汽車之駕駛會使用到汽油，從而對於公路或環境帶來負擔。

惟如從汽車行駛於公路之許可的觀點出發，汽車牌照稅及汽車燃料使用費亦具有規費的特徵。

26關於汽車燃料使用費與使用牌照稅之徵收是否構成重複課徵，司法院94.04.08.大法官釋字第五九

三號解釋文稱：

「汽車燃料使用費徵收及分配辦法，其第二條規定：

『凡行駛公路或市區道路之各型汽車，除第四條規定免徵之車輛，均依本辦法之規定，徵收汽車燃料使用費』。

第三條規定：

『汽車燃料使用費按各型汽車每月耗油量，依附表費額，由交通部或委託省（市）分別代徵之。

其費率如下：

一、汽油每公升新台幣二點五元。

二、柴油每公升新台幣一點五元（第一項）。

前項耗油量，按各型汽車之汽缸總排氣量、行駛里程及使用效率計算之（第二項）。

』均未逾越公路法之授權範圍，符合憲法第二十三條法律保留原則之要求。

上開辦法第二條所定之徵收對象、第三條所定之徵收方式，並未牴觸憲法第七條之平等原則與第二十三條之比例原則。

汽車燃料使用費與使用牌照稅之徵收亦不生雙重課稅之問題。

」不生雙重課稅的理由為：

「使用牌照稅係為支應國家一般性財政需求，而對領有使用牌照之使用公共水陸道路交通工具所有人或使用人課徵之租稅，汽車燃料使用費則為公路養護、修建及安全管理所徵收之費用，二者之性質及徵收目的迥然不同，不生雙重課稅問題。

」惟鑑於使用牌照稅之徵收，依使用牌照稅法第五條，係「按交通工具種類分別課徵，除機動車輛應就其種類按汽缸總排氣量劃分等級，依第六條附表計徵外⋯⋯」由此可見使用牌照稅之稅基與汽車燃料使用費之費基的計算基礎都是：

汽缸總排氣量。

而且皆以推計的方法計算之。

其中使用牌照稅與汽車燃料使用費之收入雖有統收統支與指定用途的差異，但這不是認定二者是否構成重複課徵的標準。

為其標準者是：

其課徵之客體是否相同。

今其客體既然相同，以其徵收目的不同為

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Ⅲ一般銷售稅與特別銷售稅間

在支出類之稅捐中營業稅為一般的銷售稅、交易稅或消費稅，其餘為特別銷售稅、交易稅或消費稅。

它們所直接連結之經濟活動的階層或有不同，但都有一個共通特徵：

即其最後都對於消費構成負擔，最後都以一個人花用其所得或財產為其稅捐客體。

在營業稅之外所以另定其他特別銷售稅、交易稅或消費稅的理由並不一致。

印花稅是為了增加財政收入而課徵之接近於一般銷售稅的特別銷售稅。

因此，在銷售稅之重複課徵上，印花稅是第一個應該廢止的稅目。

將來如擬調整營業稅之稅率，應利用該機會將印花稅併入營業稅。

貨物稅、菸酒稅、特別稅課與娛樂稅等本來就基於一定之政策，要對於一定之貨物或勞務之銷售或消費再次課以稅捐，以增加財政收入或抑制消費。

這屬於重課型之重複課徵。

另關稅雖亦具有類似於貨物稅的作用，但其課徵另有支應進出口行政費用及可能之產業保護的意義。

至於證券交易稅或期貨交易稅之於營業稅的關係則是真正之特別稅

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對於普通稅之關係。

對於證券交易或期貨交易只課徵證券交易稅或期貨交易稅，

而不課徵營業稅（營業稅法第八條第一項第二十四款）。

其理由主要當是證券交易或期貨交易之銷售非供消費，或其加值與其他交易的情形不同，因此相對於其銷售額之負稅能力也不同，必須為之訂定較低的稅率。

另在銷售之加值微乎其微的情形，例如外匯之兌換的交易，甚至根本不將其兌換金額論為銷售額，而只將其兌換差價及手續費論為銷售額（營業稅法第八條第一項第三十二款）。

黃金及其他金融商品之銷售亦具有類似的特徵（營業稅法第八條第一項第三十款、第三十二款）。

C不同稅捐種類或稅目間之重複課徵

稅捐之重複課徵有時發生在不同稅捐種類間。

在不同稅捐種類間所以有可能發生重複課徵，乃因其稅捐客體，推根究底其實相同。

只是由於技術上之理由，其客體經分化而在較為具體的層次被論為不同而已。

這可能表現於財產稅與所得稅間、銷售稅與所得稅間、遺產稅與贈與稅間、印花（憑證）稅與銷售稅間、附加捐與所附加之稅捐間。

Ⅰ財產稅與所得稅間

按財產之所有或持有，在稅法上所以被評價為有負擔稅捐之能力，乃由於財

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產之所有人或持有人因之可能取得孳息所得。

所以從比較高的層次觀之，財產稅與所得稅之稅捐客體同屬所得，其分別課徵有重複課徵上的意義。

然為何對於一定之財產得重複課徵，課以財產稅？

蓋在每一個自然人皆可利用其勞動力取得勞動所得之假設的前提下，孳息所得可定位為在勞動所得之上的所得，因之，從效用遞減或生活需要之依賴程度的觀點，其負擔稅捐之能力原則上高於勞動所得。

是故，認為對於孳息所得，可以先課以財產稅，而後復就其餘額併入所得，課徵綜合所得稅或營利事業所得稅。

基於所得稅與財產稅間有重複課徵的事實，是否應廢止財產稅，值得探討。

特別是在實施兩稅合一，實質上使營利事業所得稅成

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為徵綜合所得稅之扣繳稅款後，地價稅與地租在所得稅上的重複課徵進一步引起平等原則之違反的問題。

Ⅱ銷售稅與所得稅間

銷售稅與所得稅之稅捐客體可謂決然不同，本當無構成重複課徵之可能，同時也不應有此種重複課徵的情事。

然由於銷售稅之間接稅的轉嫁規定，或由於一次交易即結算之財產交易所得之直接稅的轉嫁可能，導致在特定銷售之銷售稅與（財產交易）所得稅的稅捐客體，在確有所得的情形實質上集中在一起，存在於同一價金中。

於是，在這種情形等於對由同一價金構成之稅捐客體先後課以銷售稅與所得稅。

這種問題目前表現在證券交易稅與證券交易所得稅間，土地契稅與土地增值稅或土地交易所得稅間之替代。

契稅在土地之交易的部分，因有契稅條例第二條但書的規定，避免了其與土地增值稅間；因有營業稅第八條第一項第一款的規定，避免了其與營業稅間；因有所得稅法第四條第一項第十六款的規定，避免了其與所得稅間的重複課徵。

然在房屋之交易的部分因無前述類似的規定，不但房屋契稅與營業稅構成重複課徵，房屋交易之財產交易所得亦應課徵所得稅。

不因其在銷售稅階段已經負擔顯然含有所得稅負擔之房屋契稅，而可像土地交易一樣獲得豁免。

在這種情形，顯然和營業稅與貨物稅或娛樂稅之重複課徵的情形不同，並無為重課之目的，而特別對於房屋交易重複課稅的考量與理由。

蓋如有此種考量與理由，則面對當前豪宅銷售暢旺的情勢，早該對於豪宅特別定出較高的地價稅與房屋稅。

而非不差別的，對於豪宅亦准予適用自用住宅的優惠稅率。

其實以台灣地區的經驗，土地固有可能因增值而有異於其他貨物之交易所

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得，但房屋隨時間之經過則只有折舊，哪有增值。

在實際交易上如看似有房屋之坪價的上升，所升者其實是地價，而非房價。

是故，對於房屋交易如要課以房屋契稅，在契稅之外就其所謂之財產交易所得復課以所得稅是沒有道理的。

何況，房屋之財產交易所得不是以實有所得，而原則上以應有所得為稅基。

其所以以應有所得為稅基，乃因納稅義務人不提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核，使得稽徵機關因此取得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額之推計課稅的權限。

對於稽徵機關推計核定的結果，納稅義務人必須舉出可信反證，始能推翻。

關於房屋之財產交易所得，司法院大法官會議先後三次表示了其法律見解。

首先在司法院76.8.14.大法官會議釋字第二一八號解釋稱：

「人民有依法律納稅之義務，憲法第十九條定有明文。

國家依法課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。

凡未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。

此項推計核定方法，與憲法首開規定之本旨並不牴觸。

惟依此項推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則。

至於個人出售房屋，未能提出交易時實際成交價格及原始取得之實際成本之證明文件者。

財政部於六十七年四月七日所發（67）臺財稅字第三二二五二號及於六十九年五月二日所發（69）臺財稅字第三三五二三號等函釋示：

「一律以出售年度房屋評定價格之百分之二十計算財產交易所得」，不問年度、地區、經濟情況如何不同，概按房屋評定價格，以固定不變之百分比，推計納稅義務人之所得額自難切近實際，