《审计理论与实务》生产与存货循环审计.docx
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《审计理论与实务》生产与存货循环审计
【考情分析】
生产与存货循环是企业处理有关生产成本计算和存货管理等业务的工作程序的总称。
根据财务报表项目与业务循环的相关程度,该循环所涉及的资产负债表项目主要是存货。
考试中选择题和案例题都会涉及,分值5-10分。
初级审计师资格考试与中级审计师资格考试要求相似。
【考试要求】
第一节 生产与存货循环概述
一、生产与存货循环的业务流程
本业务循环从原材料采购开始,涉及发出原材料、生产产品、核算产品成本、存储、对外发售等环节。
(注意部门职能、原始资料名称)
1.计划和安排生产
生产计划部门的职责是根据客户订单或销售部门对销售的预测和对产品需求的分析来决定生产授权。
决定授权生产后,签发预先编号的生产通知单,安排生产单位生产或执行。
编制材料需求报告,列出所需要的材料、零部件及其库存情况。
2.申请和发出材料
生产单位根据生产通知单,填写领料单,由部门经理批准后,交仓库部门领料。
在手工系统中,领料单通常一式三联,仓库发料后登记材料明细账留用一联,领料单位保存一联,财会部门进行材料收发核算、成本计算使用一联。
3.生产加工产品
完成生产任务后,将完工产品交生产单位清点并交验收员检验合格后入库,或将产品交下一工序继续加工。
4.核算产品成本
一方面,财会部门设置会计账户,会同有关部门对生产过程中的成本进行核算和控制;另一方面随着生产的进行,生产过程的各种记录。
。
。
汇集到会计部门,检查、核对、登记、核算。
5.存货管理
仓库要及时通知财会部门入库情况,财会部门进行相应记录。
6.发出产成品
销售部门接到客户订单,商定相关信息后,报主管人员批准,再签订销售合同、开出销货单,交由独立的发运部门装运产品。
根据出库单登记产成品永续盘存记录。
出库单至少一式四联,一联交仓库;一联发运部门留存;一联送交顾客;一联作为给顾客开具发票的依据。
7.存货盘点
8.计提存货跌价准备
9.存货的报废核销
经部门主管审批后交由财会部门、管理部门、存储部门、技术部门组成的“资产报废审核小组”审核,出具鉴定意见后,送被授权人批准。
二、生产与存货循环的内部控制
1.职责分工(有哪些分工,作用是什么)
(1)采购部门与验收、保管部门相互独立,防止购入不合格材料;
(2)存储部门与生产或使用部门相互独立,防止多领材料或存货被盗;
(3)生产计划的制订与审批相互独立,防止生产计划不合理;
(4)产成品生产与检验相互独立,防止不合格产品入库和售出;
(5)存货的保管与会计记录相互独立,防止篡改会计记录、财产流失;
(6)存货盘点由独立于保管人员之外的其他部门人员定期进行,保证盘点真实性。
【例题1·多选题】下列职责中,应当相互分离的职责有:
A.原材料的采购与保管
B.原材料的保管与盘点
C.产成品的生产与验收
D.生产计划的制定与审批
E.原材料的保管与发出
『正确答案』ABCD
『答案解析』职责分工:
(1)采购部门与验收、保管部门相互独立。
(2)存储部门与生产或使用部门相互独立。
(3)生产计划的制订与审批相互独立。
(4)产成品生产与检验相互独立。
(5)存货的保管与会计记录相互独立。
(6)存货盘点由独立于保管人员之外的其他部门人员定期进行,保证盘点真实性。
2.信息传递程序控制
(1)授权程序
企业生产与存货管理业务都必须经过授权,各项业务要经过严格的批准手续方可办理。
(2)成本控制(特有,2020变化)
包括确定成本控制目标;编制成本、费用预算;制定各项消耗定额,包括直接材料、直接人工和制造费用定额;制定成本费用控制制度,明确成本开支范围、开支标准;建立各项支出的手续批准、审核制度;设置相应的会计账户,选择适当的成本计算方法;对各项成本费用指标进行分解,建立成本费用归口、分级管理责任制;合理归集与分配各项费用,确定产品生产成本;定期进行成本费用考核与评价等。
【例题2·单选题】在生产与存货业务循环中,下列各项中不属于生产成本控制措施的是:
A.审核领料凭证
B.控制厂部办公经费开支
C.制订成本计划
D.编制成本预算
『正确答案』B
『答案解析』控制厂部办公经费开支属于管理费用。
(3)永续盘存制(特有)
永续盘存记录由财会部门而不是仓储部门负责,以使管物与管账两个不相容职责分离。
3.实物控制
主要措施有:
(1)领料单应当经生产主管批准,仓库管理员凭经批准的领料单发料;
(2)每月月末,由生产车间与仓库核对原材料和产成品的转出和转入记录,如有差异,仓库管理员应编制差异分析报告;
(3)产成品入库时,质量检验员应检查并签发预先按顺序编号的产成品验收单,由生产小组将产成品送交仓库,仓库管理员应检查产成品验收单,并清点产成品数量,填写预先顺序编号的产成品入库单,经质检经理、生产经理和仓储经理签字确认后,由仓库管理员将产成品入库单信息输入计算机系统,计算机系统自动更新产成品明细账并与采购订购单编号核对;
存货存放在安全的环境中,并定期进行盘点;产成品装运发出前,由运输经理独立检查出库单、销售单和发运通知单,确定从仓库提取的商品附有经批准的销售订购单,并且所提取的商品与销售订购单一致。
三、生产与存货循环的主要风险
(一)交易的数量和复杂性
(二)成本核算的复杂性
制造类企业的成本核算比较复杂,虽然原材料和直接人工等直接成本的归集和分配比较简单,但间接费用的分配可能比较复杂,并且,同一行业中的不同企业也可能采用不同的认定和计量基础。
(三)产品的多元化
这可能要求聘请专家来验证其质量、状况或价值。
另外,计算库存存货数量的方法也可能是不同的。
(四)某些存货项目的可变现净值难以确定
(五)将存货存放在很多地点
大型企业可能将存货存放在很多地点,并且可以在不同的地点之间配送存货,这将增加商品途中毁损或遗失的风险,或者导致存货在两个地点被重复列示,也可能产生转移定价的错误或舞弊。
(六)寄存的存货
有时候存货虽然还放在企业,但可能已经不归企业所有。
反之,企业的存货也可能被寄存在其他企业。
(所有权问题)
第二节 生产与存货循环内部控制测试
通过对内部控制测试的了解和测试,确定实质性程序的性质、时间和范围。
1.调查了解生产与存货内部控制
2.检查不相容职责的分离
观察、审查生产与存货管理的各个环节上,采购与保管部门、计划部门与生产部门、存货保管与盘点、生产与验收、存货保管与记录、存储与销售是否独立,对企业控制环境、会计准则的应用进行评价。
3.抽查部分存货入库、出库业务、追踪其业务处理
4.抽查盘点记录
审查盘点的范围、组织方式、盘点结果与账面金额是否一致,盘点是否由企业内部审计人员或仓库保管员以外的人员监督执行。
5.产品生产、成本管理制度执行情况的审查(预算控制、成本归口分级管理等)
6.对成本核算和会计入账环节的审查
7.评价生产与存货业务内部控制
对其评价的目的是确定对该循环内部控制的依赖程度,进而确定实质性程序的性质、时间安排和范围。
如果被审计单位没有建立审计人员认为必要的内部控制,或现有控制不足以防止或检查错报,审计人员应考虑内部控制缺陷对审计的影响,确定是否对实质性程序作出适当调整。
【例题3·多选题】下列各项审计程序中,属于对生产与存货业务循环内部控制测评的有:
A.实地观察仓库验收原材料的情况
B.抽查领料凭证上反映的手续是否齐备
C.编制存货跌价准备明细表,并与报表、总账和明细账核对
D.计算毛利率并分析本期与上期有无明显变化
E.抽查被审计单位若干月份盘点记录,检查盘点程序的合规性
『正确答案』ABE
『答案解析』计算毛利率并分析本期与上期有无明显变化属于销售业务循环内部控制测试;
编制存货跌价准备明细表,并与报表、总账和明细账核对属于实质性审查。
【例题4·多选题】下列各项中,审计人员可以据以判断生产与存货循环内部控制风险较高的有:
A.内部审计人员监督存货盘点
B.存货盘点只由仓库保管员实施
C.定期对陈旧过时的存货进行处理
D.存货盘点的范围包括寄销外地的存货
E.存货盘点结果显示存在较多账实不符情况
『正确答案』BE
『答案解析』选项B,存货盘点由独立于保管人员之外的其他部门人员定期进行。
选项E,存货盘点结果显示有较多账实不符的情况,说明存货的内部控制存在较多的缺陷,生产与存货循环存在较高的风险。
第三节 生产与存货循环审计目标和方法
一、存货审计目标
(1)证实存货的真实性、所有权与完整性。
(2)证实存货计价的正确性。
(3)证实存货采购和销售业务的合法性。
(4)证实存货账务处理和存货记录截止期的正确性。
(5)证实财务报表中存货披露的正确性。
二、存货审计方法
存货审计涉及数量和单价两个方面。
(一)获取年末存货余额明细表并执行以下工作
1.复核单项存货金额的计算(单位成本×数量)和明细表的加总计算是否准确。
2.将本年年末存货余额与上年年末存货余额进行比较,总体分析变动原因。
(二)利用分析方法对存货进行检查(2020改写)
分析比较的内容主要有:
1.比较前后各期及本年度各个月份存货余额及其构成、存货成本差异率等,以评价总体合理性。
2.将存货余额与现有的订单、资产负债表日后各期的销售额和下一年度的预测销售额进行比较,以评估存货滞销和跌价的可能。
3.将存货跌价准备与本年度存货处理损失的金额进行比较,判断被审计单位是否已计提足额的跌价准备。
4.将与关联企业发生存货交易的频率、规模、价格和账款结算条件,与非关联企业对比,判断被审计单位是否利用关联企业的存货交易虚构业务、调节利润。
5.分析前后各期的存货周转率,存货周转率的异常波动可能意味着被审计单位有意或无意地减少存货储备;存货管理或控制程序发生变动;存货成本项目或核算方法发生变动以及存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动等情况。
6.分析前后各期的毛利率,毛利率的变动可能意味着被审计单位的销售产品总体结构、单位产品成本发生了变动。
【例题5·单选题】审计人员运用分析方法检查存货的总体合理性时应采用的指标是:
A.流动比率
B.应收账款周转率
C.资产负债率
D.存货周转率
『正确答案』D
『答案解析』存货周转率可以反映存货总体合理性。
(三)存货监盘(重要,2020年改写)
如果存货对财务报表是重要的,审计人员应当实施下列审计程序,获取有关存货的存在和状况的充分、恰当的审计证据:
(1)在存货盘点现场实施监盘(除非不可行);
(2)对期末存货记录实施审计程序,以确定其是否准确反映实际的存货盘点结果。
审计程序:
评价管理层用以记录和控制存货盘点结果的指令和程序;观察管理层制定的盘点程序的执行情况;检查存货;执行抽盘。
用作:
控制测试或实质性程序。
目的:
获取有关存货数量和状况的审计证据。
(1)存货的存在认定,
(2)完整性认定及计价和分摊认定,也能提供部分审计证据。
(3)此外,审计人员还能在存货监盘中获取有关存货所有权的部分审计证据。
监盘的具体工作要点为:
共7点
1.制订存货监盘计划。
存货监盘计划的主要内容包括:
存货监盘的目标、范围及时间安排;存货监盘的要点及关注事项;参加存货监盘人员的分工;抽盘存货的范围。
在制订存货监盘计划时,审计人员需要考虑:
(1)与存货相关的重大错报风险。
影响重大错报风险的因素具体包括:
存货的数量和种类,成本归集的难易程度、陈旧过时的速度或易损坏程度、遭受失窃的难易程度等。
(2)与存货相关的内部控制的性质。
在制订存货监盘计划时,审计人员应当了解被审计单位与存货相关的内部控制,并根据内部控制的完善程度确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围。
(3)对存货盘点是否制定了恰当的程序,并下达了正确的指令。
审计人员一般需要复核或与管理层讨论其存货盘点程序。
如果认为存在缺陷,提请被审计单位调整。
(4)存货盘点的时间安排。
如果存货盘点在财务报表日以外的其他日期进行,审计人员除实施存货监盘相关审计程序外,还应当实施其他审计程序,以获取审计证据,确定存货盘点日与财务报表日之间的存货变动是否已得到恰当的记录。
(5)存货的存放地点。
如有多个地点,可以要求被审计单位提供一份完整的存货存放地点清单(包括期末库存量为零的仓库、租赁的仓库,以及第三方代被审计单位保管存货的仓库等),并考虑其完整性。
(6)是否需要专家协助。
2.监督盘点工作的进行。
审计人员在存货盘点现场实施监盘时,应评价管理层用于记录和控制存货盘点结果的指令和程序,这些指令和程序包括:
(1)适当控制活动的运用,如收集已使用的存货盘点记录,清点未使用的存货盘点表单,实施盘点和复盘程序。
(2)准确认定在产品的完工程度,流动缓慢(呆滞)、过时或毁损的存货项目,以及第三方拥有的存货(如寄存货物)。
(3)在适用的情况下用于估计存货数量的方法。
(4)对存货在不同存放地点之间的移动以及截止日前后出入库的控制。
审计人员应观察:
(1)管理层制定的盘点程序(如对盘点时及其前后的存货移动的控制程序)的执行情况,以获取有关管理层指令和程序是否得到适当设计和执行的审计证据。
(2)审计人员需要关注,所有在盘点日以前入库的存货项目是否均已包括在盘点范围内,所有已确认为销售但尚未装运出库的商品是否均未包括在盘点范围内。
3.抽查盘点记录。
在对存货盘点结果进行测试时,审计人员可以
(1)从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物,
(2)以及从存货实物中选取项目追查至盘点记录,以获取有关盘点记录准确性和完整性的审计证据。
(注意不同方向)
抽盘时发现差异:
(1)查明原因,提请被审计单位更正;
(2)应当考虑错误的潜在范围和重大程度,在可能的情况下,扩大检查范围以减少错误的发生。
(3)审计人员还可以要求被审计单位重新盘点。
如果在存货盘点现场实施存货监盘不可行,审计人员应当实施替代审计程序(如检查盘点日后出售盘点日之前取得或购买的特定存货的文件记录)。
如果由于不可预见的情况导致无法在存货盘点现场实施监盘,审计人员应当另择日期实施监盘,并对间隔期内发生的交易实施审计程序。
4.鉴定存货的所有权。
盘点存货时,应对各种存货的所有权加以鉴定,剔除一些代管、代销、代加工的存货。
对于由第三方保管或控制的存货,审计人员可向持有被审计单位存货的第三方函证存货的数量和状况,或实施检查及其他适合具体情况的审计程序:
实施或安排其他审计人员实施对第三方的存货监盘(如可行);获取其他审计人员针对用以保证存货得到恰当盘点和保管的内部控制的适当性而出具的报告;检查仓储单等与第三方持有的存货相关的文件记录;对于被作为抵押品的存货,要求其他机构或人员进行确认等。
5.验证存货明细账余额的正确性。
6.将盘点结果与存货明细账余额核对。
如出现不符,应做出盘盈、盘亏记录,并建议查找原因。
7.查验存货质量。
审计人员在监盘过程中,还应注意存货质量,有无过期、失效、毁损或材质下降的情况。
必要时应聘请专家对存货的质量与价值加以鉴定。
【例题6·单选题】审计人员对被审计单位进行存货监盘可以达到的审计目标是:
A.证实存货计价的合理性
B.证实存货账务处理的正确性
C.证实存货采购成本的正确性
D.证实存货的存在性
『正确答案』D
『答案解析』存货监盘可以证实存货的存在性。
【例题7·单选题】在对被审计单位存货进行监盘时,审计人员应当做的是:
A.指挥盘点工作的进行
B.作为盘点小组成员进行盘点
C.监督盘点工作的进行
D.亲自编制盘点表
『正确答案』C
『答案解析』审计人员必须到现场,自始至终地监督盘点工作的进行。
(四)存货计价的审查----采购;发出;截止期
一)材料采购的审查
1.材料计价的审查
按实际成本法计价——审查其成本构成项目是否真实、正确,计价方法是否保持前后期一致;
按计划成本法计价——审查材料成本差异处理是否正确。
2.材料采购成本的审查
(1)材料采购成本的构成项目是否完整
材料采购成本包括买价和采购费用两部分。
(2)材料采购费用分配比例是否合理
可直接计入/按所购各种材料的买价或重量进行分摊。
(3)材料采购成本是否合规、正确
(4)材料采购成本的计算方法是否符合有关规定
3.在途材料的审查
审计人员应通过有关账、证的核对,确定在途材料的真实性。
对超过正常期限的在途材料,审计人员应加以审查,主要应核实供货方是否已发货,超期限的原因是什么,有无丢失的可能,以便加强管理。
4.材料采购账务处理的审查
【例题8·单选题】审计人员审查材料采购成本时,下列各项中,不应审查的内容是:
A.材料采购成本的构成是否完整
B.材料采购费用分配比例是否合理
C.发出材料的计价方法是否遵循一贯性原则
D.材料采购成本的计算方法是否符合有关规定
『正确答案』C
『答案解析』选项C属于材料计价的审查。
【例题9·多选题】下列有关存货审计的表述中,正确的有:
A.存货监盘的范围取决于被审计单位的意见
B.可运用存货周转率分析存货跌价准备计提的合理性
C.审计人员在监盘过程中随时抽查盘点记录,必要时直接复点
D.被审计单位经营环境发生重大变化时,应关注存货是否发生了减值
E.审查发出存货的计价时,应关注选用的计价方法是否遵循了一贯性原则
『正确答案』BCDE
『答案解析』存货监盘范围视企业内部控制评价结果而定,选项A错误。
二)存货发出的审查
企业的存货出库主要是生产部门领用,有时也发生对外出售材料的情况。
1.生产领用材料的审查(数量、计价)
2.核实产成品出库的成本结转(数量、计价)
3.材料销售的审查(批准、价格)
三)存货截止期的审查
检查截止到12月31日所购入并已包括在12月31日存货盘点范围内的存货。
抽查存货盘点日前后的购货发票和验收单或入库单,凡是12月31日前附有验收单或入库单的发票,表明货物已收到,并包括在本期的实地盘点存货范围之内;检查验收部门的记录,凡是资产负债表日或资产负债表日前购进的货物,应检查其相应采购发票是否在同期入账,对于未收到采购发票的入库存货,应检查是否单独存放并暂估入账。
查明材料有无提前入账或延期入账的问题。
对于发出和销售产成品计价的审查,审计人员可参照材料发出计价的审查,即首先要确定企业所使用的计价方法的合理性,包括先进先出法、加权平均法或个别计价法,其次要审查企业有无随意变动计价方法的情况。
审计人员必须审查资产负债表日前后若干日的产成品入库单与验收单和产成品的销售发票副联与提货单,以验证资产负债表日产成品截止数的正确性,揭露截止期业务处理不当,人为调剂库存产成品的情况。
如资产负债表日虚报入库和销售,资产负债表日后再转出,或做相反处理,以调节利润。
【例题10·多选题】某企业2015年12月30日采购一批货物并验收入库,2016年1月收到购货发票,2016年2月支付货款,企业在收到购货发票前未作账务处理。
审计人员可以据此判断该企业:
A.2015年末货币资金被高估
B.2015年末存货被低估
C.2015年末负债被低估
D.2015年度营业收入被高估
E.2015年度营业利润被低估
『正确答案』BC
『答案解析』应借记原材料,贷记应付账款。
(五)存货跌价准备的审查
存货成本高于其可变现净值----计提存货跌价准备
通过对存货跌价准备进行审查,查明存货跌价准备的真实性、转销的合理性、会计记录的完整性、期末跌价准备余额的正确性及披露的正确性。
1.取得或编制存货跌价准备及跌价损失明细表
复核加计该明细表的正确性,并与报表、总账、明细账核对相符。
2.存货跌价准备计提合理性的审查
审计人员应予以重点关注:
(与跌价相关的迹象)
(1)存货的市价当期大幅度下跌,其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌;
(2)企业经营所处的经济、技术或者法律等环境以及资产所处的市场在当期或者将在近期发生重大变化,从而对企业产生不利影响;
(3)有证据表明存货已经陈旧过时或者其实体已经损坏;
(4)存货已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置;
(5)其他表明存货可能已经发生减值的迹象。
3.期后售价的审查
4.对存货跌价准备进行分析
审查前后各期存货跌价准备有无异常变动,是否存在利用跌价准备人为调节成本费用的情况。
5.核对相关会计科目
6.审查存货在财务报表中披露的正确性
三、产品成本审计目标
(1)证实产品成本的真实性。
(2)证实成本形成的合规性。
(3)证实截止期的正确性。
(4)证实计价的正确性。
(5)证实成本会计处理的正确性。
四、产品成本审计方法
(一)运用分析方法检查产品成本总体合理性
分析比较的内容主要有:
1.分析比较近期各年度和本年各个月份主要产品生产成本和存货余额及其构成的变动情况,以评价生产成本和期末存货余额及其构成的总体合理性。
2.分析比较各月材料和产品成本差异率,判断是否存在人为调节生产成本和存货余额的可能。
3.分析比较近期各年度和本年度各个月份产品生产成本总额及单位生产成本,以判断本期生产成本的总体合理性。
4.分析比较近期各年度待处理财产损益,判断其总体合理性。
5.分析比较近期各年度和本年度各个月份制造费用总额及其构成,判断制造费用及其构成的总体合理性。
6.分析比较近期各年度和本年度各个月份直接材料费,判断直接材料费的总体合理性。
7.分析比较近期各年度和本年度各个月份直接人工费用,以判断本期直接人工费用的总体合理性。
8.分析比较近期各年度和本年度各个月份营业成本总额及单位成本,判断营业成本的总体合理性。
9.计算分析毛利率:
毛利率=(销售收入-销售成本)/销售收入,分析其变动合理性。
毛利率变动可能存在的原因有:
售价变动、产品单位成本变动、产品总体结构变动、产品销售结构变动等。
10.对关联企业与非关联企业的产品成本、价格、交易量、结算方式比较分析,判断有无虚构业务情况。
【例题11·多选题】运用分析方法审查产品成本合理性时,应分析比较某些项目近期各年度和本年各个月份的总额、构成及其变动情况,这些项目包括有:
A.主要产品生产成本
B.生产成本总额及单位生产成本
C.制造费用
D.管理费用
E.直接材料费用
『正确答案』ABCE
『答案解析』本题考查产品成本运用分析方法。
(二)标准成本系统审查
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