第三章 审计方法.docx
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第三章审计方法
第三章审计方法
第一节审计一般方法
一、审计方法的意义及其选用原则
1.审计方法是指审计人员在审计过程中,检查和分析审计对象、收集审计证据、编写审计报告、形成审计结论和意见的各种专门手段的总称。
审计方法的意义:
对降低审计成本、减少审计风险、提高审计工作效率有着重要的意义。
2.审计方法的选用原则:
与特定目的相适应
要联系被审计单位的实际
应与审计方式或审计工作的地点相适应
审计人员要熟悉各种审计方法之间的联系和区别,还应灵活掌握各种审计方法的结合运用;只有这样才能在保证审计效果的基础上,提高审计的工作效率。
二、审计的一般方法
审计的一般方法就是指按审计工作的先后顺序和审计工作范围或详略程度而进行划分的审计方法。
按审计工作顺序可分为:
顺查法和逆差法
按审计工作范围或详略程度分:
详查法和抽样法
审计的一般方法不是审计取证的具体方法,只是审计查证的思路。
1.逆查法,也称倒查法,是指按会计处理顺序的相反顺序依次进行的审查。
审计程序:
财务报表→会计帐簿→记账凭证→原始凭证
特点:
优点:
抓住问题实质,节省人力和时间,达到事半功倍的效果;缺点:
不全面,容易有遗漏或许导致错误结果。
适应条件:
规模较大、业务较多的大中型企业单位或凭证较多的行政事业单位。
2.顺查法,也称正查法,是指按照会计业务处理的先后顺序依次进行审查的方法。
审计程序:
原始凭证→记账凭证→会计帐簿→财务报表
特点:
优点:
系统、全面;缺点:
不突出重点,工作量大,费时费力
适应条件:
业务简单或已发现问题的单位或部门。
3.抽查法,是指在被审计单位一定时期内的会计资料中按照一定的方法抽取出一部分作为样本,通过对样本检查的结果来推断被审经济活动合法性、合规性、真实性和可靠性的一种方法。
特点:
优点:
明确审计重点,省时省力,效率高,成本低;缺点:
若抽样不合理或缺乏代表性,则会导致审计失败。
适用条件:
内部控制系统健全,会计基础较好的企事业单位。
4.详查法,又称全查法或精查法。
是指对被审单位一定时期内的全部会计资料,包括凭证、帐簿和报表等,逐个地进行审查,以大量的取证来评价被审单位经济活动的合规性、合法性以及会计资料的真实性、准确性的一种审计方法。
特点:
优点:
不易疏漏以保证审计质量;缺点:
工作量太大,费时费力,审计成本高,故难以普及。
适用条件:
规模较小的企事业单位或特定情况。
第二节审计的技术方法
一、审计的技术方法
审计的技术方法是审计人员收集审计证据时所用的技术手段。
一般包括审查书面资料的方法、证实客观事物的方法。
二、常用的技术方法
(一)审阅法是通过对被审计单位有关书面资料进行审查阅读来取得审计证据的一种方法,用于书面证据的取证。
通常包括了凭证的审阅、帐簿的审阅、报表的审阅和其他资料的审阅。
1.对原始凭证的审阅
主要审阅原始凭证上反映的经济业务是否符合规定。
比如,审阅购料业务的原始凭证时,首先要查看有无购料发票,购料发票是否为增值税专业发票(如被审计单位为一般纳税人),发票的抬头人是否为被审计大内,日期是否是被审计期内,所购物料是否为生产所需,有无请购单,采购地点,供货单位是否与采购合同相符,材料入库有无收料单或使用人的签收单,证明材料确已入库。
采购单价是否符合合同规定,货款计算是否正确,有无已付的支票存根,存根金额与购货发票、合同金额是否相符。
如采用折扣方式购料,付款时间是否在折扣期,折扣计算是否符合合同要求等。
审计原始凭证时也应做好相应的准备。
比如,预先收集有关经办人员的签字盖章,供货单位的公章等,以便核查是否真实,最后还要看购货发票是否盖有“付讫”及其日期的图章等。
从上述可知,审阅原始凭证,必须将有关单据全面地相关联系地审阅,只有审阅有关的一系列资料,才能取得充分可靠的证据,作为提出审计意见的基础。
2.对记账凭证的审阅
主要审阅记账凭证是否附有合法的原始凭证,记账凭证的记载是否符合会计制度的规定,是否依据了原始凭证,有无错记错用账户现象。
如:
审计人员在审查某企业10月份销售收入时,发现一张记账凭证的记录为:
“借:
应收账款200000元,贷:
销售收入200000元”。
但这张记账凭证后却未附任何原始凭证。
通过查询得知,被审计单位为了完成当年的利润指标,添制了这张虚假的转账凭证,并准备下年初用红字冲回。
3.对会计账簿的审阅
主要审阅记录的内容是否真实、正确,账户对应关系是否正确、合理,有无错误或舞弊,特别注意应收应付账款、材料成本差异、预提费用等容易掩盖错弊和经常反映会计转账事项的账簿。
如,审查企业其他应收账款明细分类账,发现有一笔500000元的借方记录至年底仍未归还,后经进一步核查,原为投资单位抽走的投资款。
4.对会计报表的审阅
主要审阅报表项目是否按规定编制,填制是否齐全,数据是否相符,勾稽关系是否正确,各项目有无异常变化现象,报表附注是否对应揭示的重大问题充分披露,有关主管经营人的签字盖章是否齐全。
5.对其他资料的审阅
如审阅预算、计划、方案时,应注意制定的是否切合实际、有无相应的措施等;审阅合同时要注意合同主要条款的内容是否完备、齐全并合法,措辞是否明白准确;审阅规章制度时要注意其内容是否合理、有关的规章制度是否都已订立等。
6.审阅的技巧
(1)从有关数据的增减变动有无异常来鉴别、判断被审计单位可能在哪些方面存在问题;
(2)从会计资料和其他资料反映经济活动的真实程度,来鉴别判断被审计单位有无问题;
(3)从会计账户对应关系的正确性来鉴别判断被审计单位有无问题;
(4)从时间上有无异常来分析判断被审计单位是否存在问题;
(5)从单位购销活动有无异常,来鉴别判断被审计单位是否有问题;
(6)从业务经办人的业务能力、工作态度以及思想品德来鉴别判断可能存在的问题;
(7)从资料本身应具备的应具备的要素内容,去鉴别判断问题存在的可能性。
(二)核对法
是对被审计单位有关书面资料按照它们相互的内在联系互相进行核对而取得审计证据的方法。
通过核对能验证被审单位帐簿记录和报表编制的真实性。
主要包括了帐证核对、帐帐核对、帐表核对和帐实核对。
1.证证核对
即将原始凭证与记账凭证、汇总记账凭证与分录记账凭证核对,查其是否相符。
如,审查材料采购业务,为了查明所购材料是否已经收到,可将购料发票与收料单核对,检查其日期、品名、规格、数量是否相符。
2.账证核对
即将记账凭证、某些原始凭证与账簿核对,查明账证是否相符。
如,将银行存款支出凭证与银行存款日记账核对,应根据凭证的内容核对日记账上所记载的日期、记账凭证编号、支票号码、对方科目、金额、内容摘要等是否相符。
3.账账核对
即将账簿与账簿之间核对,查明账账是否相符。
如总分类账与有关账户核对,总分类账与明细分类账核对,总账与日记账核对,财务部门关于财产物资明细账与保管和使用部门的有关明细账核对。
4.账表核对
即将报表与有关总账和明细账核对,查明帐表是否相符。
帐表之间的核对应注意账簿的记录时间、明细科目、金额等同报表是否相符。
此外,还应注意是否严格按照账簿记录编制会计报表,有无虚构数字、混淆会计期间等情况。
比如:
审计人员审查某企业年度资产负债表时,发现应付账款项目余额150万元比其明细分类账余额合计145万元多出了5万元,将明细表与明细分类账各账户核对无误。
再核对资产负债表上预付账款项目余额25万元,与其明细分类账合计20万元核对多出了5万元,凭经验看出可能有同一客户,即为购货人,又为供货人,审计人员将“应付账款”账户的贷方发生额同记账凭证核对,发现某月将应记入“应付账款”明细分类账户该客户贷方的5万元误过入“预付账款”明细分类账的贷方,以致引起上述账账不符的情况,通过审阅查明了这一问题。
5.表表核对
即将不同报表有关项目进行核对,查明相关数字是否相符。
例如,利润表中的税后利润应与所有者权益变动表中的净利润相核对;资产负债表的未分配利润应与所有者权益变动表中的年末未分配利润相核对。
6.会计资料与其他资料的核对
核对账单:
即将有关账面记录与第三方的账单进行核对,查明相互是否一致,有无问题。
如银行对账单与银行日记账核对。
核对其他原始资料:
即将会计资料同其他原始记录进行相互核对,查明有无问题。
如成本计算单与在产品盘点表核对。
有关资料与实物核对:
即核对账面上的记录与实物之间是否相符。
例如固定资产的盘点。
(三)查询及函证法
是通过调查询问获取审计证据的方法,其区别在于调查询问是当面进行,还是通过发函进行。
当面进行的调查询问称查询,也称面询;发函进行的调查询问称函证,也称函询。
查询的方式可以是书面询问,也可以是口头查询。
函证分为肯定式函证和否定式函证两种。
审计人员应根据实际审计事项的重要性确定所采用的函证方式和函证数量。
(四)计算法
又称重算法,指审计人员对被审计单位的有关计算结果进行重新计算以验证被审单位的计算结果是否正确的一种方法
主要有:
一是对某些业务的计算结果进行复算;二是对成本归集和分配的结果进行复算;三是对帐簿有关计算内容的复算;四是对报表有关计算内容的复算,五是对有关分析资料计算的数据进行复算。
(五)分析性复核法
是审计人员对被审计单位重要的比率或趋势进行的分析,包括调查异常变动,以及这些比率或趋势与预期数额和相关信息的差异。
一般审计人员在整个审计过程中,都讲运用分析性复核的方法。
分析性复核法常用的方法有比较分析法、比率分析法和趋势分析法三种。
(六)盘点法
是注册会计师运用盘点的手段来证实被审计单位财产物资的数量和价值是否真实的一种方法。
该法是配合帐实核对而进行的一种直接获取审计证据的一种方法。
盘点范围主要是:
现金、有价证券、存货、固定资产等。
盘点方法通常采用抽查法。
盘点的形式主要有直接盘点、监督盘点、突击盘点和通知盘点四种。
(七)调节法
是注册会计师通过对被审事项的有关数据进行必要的调节来验证其与对应数据是否真实的一种方法。
主要运用于审计日与财务报表日数据的差异调节以及对未达帐项的调节。
编报日结存数
=
审计日结存数
+
编报日至审计日减少数
-
编报日至审计日增加数
例题:
宏达股份公司2005年12月31日的羊毛衫明细账存数(单位:
件)如表一:
品种
一等品
二等品
三等品
男式
640
160
50
女式
880
220
100
童式
450
120
30
经审计人员要求,该厂于2006年1月15日进行了盘点,结果如表二:
品种
一等品
二等品
三等品
男式
608
216
46
女式
857
255
58
童式
414
56
20
查阅产成品仓库库存卡片,1月14日收付记录如表三:
品种
收入
发出
一等品
二等品
三等品
一等品
二等品
三等品
男式
1240
160
50
1172
204
54
女式
1430
140
100
1393
195
142
童式
640
160
50
666
224
60
要求:
根据2006年1月15日实际盘点结果,用调节法核实2005年12月31日结存数与原明细账数量核对,检查原记录的真实性和正确性。
题解:
根据2006年1月15日实际盘点结果,用调节法核实2005年12月31日结存如下表:
品种
一等品
二等品
三等品
男式
540(-100)
260(+100)
50
女式
820(-60
280(+60)
100
童式
440(-10)
120
30
分析:
账实不符的原因可能是:
(1)男、女式一等品与二等品之间多与少数量相等,可能成品堆放较杂乱,没有分等别类,发货时又没有认真核对,错把一等当二等发出。
(2)童式一等品少了10件,有可能是仓库保管员或其他人员趁乱带出厂。
(八)观察法
是指审计人员通过对被审计单位的经营环境、实物等实地查看以获取审计证据的一种方法。
通过观察法,可以帮助审计人员取得对被审计单位的整体印象。
观察法包括环境观察和实物观察两种。
如审计人员审查某企业的固定资产,通过盘点账实不符,后在观察企业环境时,发现有一新建职工俱乐部大楼,审计人员回忆和再次审阅固定资产明细账,并无新建增加业务,属帐外资产。
(九)鉴定法
是指对书面资料、实物和经济活动等的分析、鉴别,超过一般审计人员的能力和知识水平而邀请有关专门部门或人员运用专门技术进行确定和识别的方法。
鉴定法可应用于财务审计、财经法纪审计和经济效益审计。
鉴定法的鉴定结论必须是具体的、客观的和准确的,并作为一种独立的审计证据,详细地记入审计工作底稿。
第三节审计的抽样方法
一、审计抽样概述
(一)审计抽样的涵义
是指注册会计师对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序,使所有抽样单元都有被选取的机会。
抽样单元:
指构成总体的个体项目。
总体:
指注册会计师从中选取样本并据此得出结论的整套数据。
(二)审计抽样的种类
A.统计抽样与非统计抽样
统计抽样是指同时具备下列特征的抽样方法:
(1)随机选取样本;
(2)运用概率论评价样本结果,包括计量抽样风险。
不同时具备上述两个特征的抽样方法为非统计抽样。
优点
缺点
1、能够科学的确定抽样规模;
1、要求被测试的审计总体具有同质性;
2、总体中各项目被抽中的机会相等,可以防止主管臆断;
2、适用要求高、难度大,只适用于资料比较齐全的单位;
3、能计算抽样误差在预先给定的范围内的概率有多大,并可根据抽样推断的要求,把这种误差控制在预先给定的范围内;
3、不适用于进行各种舞弊的专案审计。
4、便于促使审计工作规范化。
B.属性抽样和变量抽样
属性抽样:
在精确度界限和可靠程度一定的条件下,为了测定总体特征的发生频率而采用的一种方法.即根据控制测试的目的和特点所采用的审计抽样;
变量抽样:
用来估计总体金额而采用的一种方法,即根据实质性测试的目的和特点所采用的审计抽样.
属性抽样和变量抽样
抽样技术
测试种类
目标
属性抽样
控制测试
估计总体既定控制的偏差率(次数)
变量抽样
细节测试
估计总体总金额或者总体中的错误金额
(三).抽样风险与非抽样风险
抽样风险和非抽样风险可能影响重大错报风险的评估和检查风险的确定。
1.抽样风险是指注册会计师根据样本得出的结论,与对总体全部项目实施与样本同样的审计程序得出的结论存在差异的可能性。
抽样风险与样本量成反比。
抽样风险的类型:
信赖过度风险和误受风险,信赖不足风险和误拒风险。
(1)在实施控制测试时,注册会计师推断的控制有效性高于其实有效性的风险为信赖过度风险;或在实施细节测试时,注册会计师推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险为误受风险。
此类风险影响审计的效果,并可能导致注册会计师发表不恰当的审计意见。
(2)在实施控制测试时,注册会计师推断的控制有效性低于其实际有效性的风险为信赖不足风险;或在实施细节测试时,注册会计师推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险为误拒风险。
此类风险影响审计的效率。
例题:
例:
根据下列抽样具体情况示例判断四者情况是否具有抽样风险,如果有则存在什么风险?
审查内容
未批准的赊销
假造应收账款
虚列现金支出
漏记应付账款
样本及其容量
销货发票副本200张
向150户客户发函
200笔支出及凭证
材料验收单100张
可容忍误差
2%
10000元
1%
5000元
推断误差
1.50%
20000元
25%
9226元
总体实际误差
10%
15000元
0.50%
3000元
解答:
未批准赊销引起信赖过度风险,因为推断结果不存在重大错误,而实际存在重大错误;应收账款函证结果存在重大错误,而实际的确存在重大错误,因此推断结果与实际一致,不引起抽样风险;虚列现金支出引起信赖不足风险;漏记应付账款引起误拒风险,因为推断结果表明存在重大错误二实际上不存在重大错误。
2.非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素而导致注册会计师得出错误结论的可能性。
在审计过程中,可能导致非抽样风险的原因包括下列情况:
(1)注册会计师选择的总体不适合于测试目标。
(2)注册会计师未能适当地定义控制偏差或错报,导致注册会计师未能发现样本中存在的偏差或错报。
(3)注册会计师选择了不适于实现特定目标的审计程序。
例如,注册会计师依赖应收账款函证来揭露未入账的应收账款。
(4)注册会计师未能适当地评价审计发现的情况。
例如,注册会计师错误解读审计证据可能导致没有发现误差。
注册会计师对所发现误差的重要性的判断有误,从而忽略了性质十分重要的误差,也可能导致得出不恰当的结论。
(5)其他原因。
非抽样风险是由人为错误造成的,因而可以降低、消除或防范。
虽然在任何一种抽样方法中注册会计师都不能量化非抽样风险,但通过采取适当的质量控制政策和程序,对审计工作进行适当的指导、监督和复核,以及对注册会计师实务的适当改进,可以将非抽样风险降至可以接受的水平。
注册会计师也可以通过仔细设计其审计程序尽量降低非抽样风险
(四)、样本的设计
基本要求:
在设计审计样本时,注册会计师应当考虑审计程序的目标和抽样总体的属性。
CPA在设计样本时,应考虑的基本因素:
1.审计目标
审计人员的实施审计抽样前,必须明确本次测试的目标。
如证实销售过程内部控制设计和执行的有效性,或证实应收账款余额的真实性。
从测试目标看,其中最为重要的审计抽样是属性抽样和变量抽样。
一般用于控制测试目标的审计抽样为属性抽样。
一般用于实质性测试目标的审计抽样为变量抽样。
2.审计对象总体及抽样单位
审计对象总体,即审计人员为形成审计结论,实现审计目标,拟采用抽样方法审计的经济业务及有关会计或其他资料的全部项目。
3.抽样风险与非抽样风险
注册会计师采用不适当的审计程序,或者误解审计证据而没有发现误差等,均可能导致非抽样风险。
4.可信赖程度
可信赖程度:
预计抽样结果能够代表审计对象总体特征的百分比。
可信赖程度——与样本量成正向关系
5.误差
在控制测试时,误差是指控制偏差;
在实施细节测试时,误差是指错报。
总误差用来表示偏差率或错报总额
6.可容忍误差
概念:
是指注册会计师可接受的总体中的最大误差。
可容忍误差——与样本量成反向关系
7.推断总体误差
CPA应根据前期审计所发现的误差,被审计单位经营业务和经营环境的变化,内部控制的评价及分析性程序的结果等,来确定审计对象总体的预期误差
——若存在总体误差,则需较多样本。
8.分层
概念:
是指将一个总体划分为多个子总体的过程,每个子总体由一组具有相同特征(通常为货币金额)的抽样单元组成。
注意:
(1)总体中的每一抽样单位必须属于一个层次,并且只属于这一层次;
(2)必须有事先能够确定的,有形的,具体的差别来区分不同的层次;
(3)必须能够事先确定每一层次中抽样单元的准确数字
Q:
划分的次级总体越多,需选取的样本量越大
(五)样本的选取
样本选取的基本方法包括:
随机选样法、系统抽样法、分层法和整群抽样法
1、随机选样是指对审计对象总体中的所有项目,按随机原则选取样本,总体中的每一项目都有均等的机会被选中。
在随机抽样中,通常利用随机数表选取样本项目。
随机数表选取样本的步骤是:
(1)对总体项目进行编号。
编号的目的在于确定总体项目的标志并确定所使用的随机数的位数。
(2)选择起点和选号路线,依次选取样本。
起点和选号路线由审计人员随机决定。
但一经选定,则应从起点开始,按照选号路线依次查找,符合总体项目编号要求的数字,即为选中的号码,与此号码相对应的总体项目即为样本项目,一直到选够止。
•注意:
重号不选;大于总体的号码不选。
•例题:
ABC保持会计师事务所审计甲公司2010年度财务报表时,为了确定甲公司货币资金是否真实、完整,会计处理是否正确,M和N注册会计师拟从甲公司2010年开具的转账支票的存根中选取若干张,核对相关原始凭证,并检查会计处理是否符合规定。
甲公司2010年共开具连续编号的转账支票4000张,转账支票号码为第2001号至第6000号,M和N注册会计师计划从中选取10张支票样本。
•要求:
假定M和N注册会计师以随机数表所列数字的后4位数与转账支票号码一一对应,确定第(3)列第(3)行为起点,选号路线为自上而下、自左而右。
请代M和N注册会计师确定选取的10张支票样本的支票号码分别为多少?
2、系统选样(等距选样)
步骤:
(1)确定间隔区间数(L):
固定间隔区间数(L)=审计对象总体项目数(N)÷样本量(n)
(2)确定随机起点(a)
该起点应为样本的第一项。
(3)选取样本
其中:
n1=a
系统选样法具有简便易行的特点.但只有在总体的特征随机分布于总体中时.选择的样本才具有代表性。
如总体特征的分布呈随机分布,则可以使用系统选样法;否则,可考虑使用其他选样方法。
为克服系统选样法的这一缺点,可采取选取多个随机起点的方法。
例题:
审计人员采用系统选样法进行随机抽样,要从2000个应收账款记录中选择20%的记录进行测试,其抽样间距为:
D
A.1B.2C.4D.5
3、分层抽样
分层选样法是按照一定标准将总体划分为若干层次或类型。
然后再对各层次或各种类型的项目进行随机选样。
分层选样法不是一种独立的样本选择方法,它必须结合简单随机选样法等方法使用。
分层抽样法的特点是依据审计人员的判断,将总体分成若干性质相近的层次,然后随机抽取。
优点在于使审计人员将样本选择与总体中的关键项目联系起来,并能对不同分层采取不同的审计方法,可提高样本的代表性和审计的有效性。
4、整群抽样
整群抽样法是先将总体项目按某一标志分成若干群,然后使用随机数表抽样或系统抽样法抽样,整群地抽取样本项目的方法。
整群抽样法的优点在于抽选单位比较集中,避免了样本过于分散,简化了审计工作。
缺点在于以群为单位进行抽样,影响了总体中各单位分配的均匀性,抽样误差较大,代表性较低。
5.存在下列情形之一的,注册会计师应当考虑选取全部项目进行测试:
(1)总体由少量的大额项目构成;
(2)存在特别风险且其他方法未提供充分、适当的审计证据;
(3)由于信息系统自动执行的计算或其他程序具有重复性,对全部项目进行检查符合成本效益原则。
对全部项目进行检查,通常更适用于细节测试。
6.注册会计师可以确定从总体中选取特定项目进行测试。
选取的特定项目可能包括:
(1)大额或关键项目;
(2)超过某一金额的全部项目;
(3)被用于获取某些信息的项目;
(4)被用于测试控制活动的项目。
根据判断选取特定项目,容易产生非抽样风险。
(六)、评价样本结果
分析样本误差
推断总体误差
重估抽样风险
形成审计结论
注册会计师应当评价样本结果,以确定对总体注册会计师应当认为所测试的交易或账余额存在重大错报。
相关特征的评估是否得到证实或需要修正。
在实施控制测试时,如果样本的误差率超出预期,注册会计师应当修正评估的重大错报风险,或获取进一步审计证据支持初始评估结果。
在实施细节测试时,如果样本的误差额超出预期,除非有进一步的证据证明不存在重大错报。
(七)、形成审计结论
如
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