企业会计准则讲解版与版差异详细比较修订.docx
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企业会计准则讲解版与版差异详细比较修订
内部技术资料
企业会计准则讲解2010版与2008版差异比较
序号
章节
2008版
2010版
1
第二章存货/第二节/四、不计入存货成本的相关费用
只有三款
新增:
(四)企业采购用于广告营销活动的特定商品,向客户预付货款未取得商品时,应作为预付账款进行会计处理,待取得相关商品时计入当期损益(销售费用)。
企业取得广告营销性质的服务比照该原则进行处理。
2
第二章存货/第四节/二、确定存货的可变现净值应考虑的因素
(三)确定存货的可变现净值应当考虑资产负债表日后事项等的影响
资产负债表日后事项应当能够确定资产负债表日存货的存在状况。
即在确定资产负债表日存货的可变现净值时,不仅要考虑资产负债表日与该存货相关的价格与成本波动,而且还应考虑未来的相关事项。
也就是说,不仅限于财务报告批准报出日之前发生的相关价格与成本波动,还应考虑以后期间发生的相关事项。
(三)确定存货的可变现净值应当考虑资产负债表日后事项等的影响
确定存货可变现净值时,应当以资产负债表日取得最可靠的证据估计的售价为基础并考虑持有存货的目的,资产负债表日至财务报告批准报出日之间存货售价发生波动的,如有确凿证据表明其对资产负债表日存货已经存在的情况提供了新的或进一步的证据,则在确定存货可变现净值时应当予以考虑,否则,不应予以考虑。
3
第三章长期股权投资/第一节
长期股权投资准则规范的权益性投资不包括风险投资机构、共同基金以及类似主体(如投资连接保险产品)持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》的规定指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或者分类为交易性金融资产的投资。
长期股权投资准则规范的权益性投资不包括风险投资机构、共同基金以及类似主体(如投资连结保险产品)持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量》的规定指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或者分类为交易性金融资产的投资。
风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量》的规定指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或者划分为交易性金融资产的投资,即使符合持有待售条件,也应继续按《企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量》的规定核算。
4
第三章长期股权投资/第二节/二、企业合并形成的长期股权投资/
(一)同一控制下企业合并形成的长期股权投资
上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成本时,前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。
如企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的,应基于重要性原则,统一合并方与被合并方的会计政策。
在按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整的基础上,计算确定形成长期股权投资的初始投资成本。
上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成本时,前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致,如企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的,应基于重要性原则,统一合并方与被合并方的会计政策。
在按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整的基础上,计算确定形成长期股权投资的初始投资成本。
如果被合并方存在合并财务报表,则应当以合并日被合并方合并财务报表所有者权益为基础确定长期股权投资的初始投资成本。
5
第三章长期股权投资/第二节/二、企业合并形成的长期股权投资/
(二)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资
非同一控制下的控股合并中,购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。
企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。
非同一控制下的控股合并中,购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。
企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。
购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用,应当于发生时计入当期损益;购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用,应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额。
6
第三章长期股权投资/第二节/二、企业合并形成的长期股权投资/
(二)非同一控制下企业合并形成的长期股权投资
通过多次交换交易,分步取得股权最终形成企业合并的,企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。
其中:
达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的,长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和;达到企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的,购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整,将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本(被投资单位在购买日前发放现金股利或利润的,应考虑该因素影响),在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。
企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的,应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理:
1.在个别财务报表中,应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和,作为该项投资的初始投资成本,购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的,应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益(例如,可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分,下同)转入当期投资收益。
2.在合并财务报表中,对于购买日之前持有的被购买方的股权,应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量,公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益。
购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的,与其相关的其他综合收益应当转为购买日所属当期投资收益。
购买方应当在附注中披露其在购买日之前持有的被购买方伯股权在购买日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。
7
第三章长期股权投资/第三节
长期股权投资在持有期间,根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等情况,分别采用成本法及权益法进行核算。
长期股权投资在持有期间,根据投资企业对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等情况,分别采用成本法及权益法进行核算。
在个别财务报表中,对子公司、合营企业、联营企业投资按成本法或权益法核算,不允许企业选择按照《企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量》核算。
8
第三章长期股权投资/第三节/一、长期股权投资的成本法
采用成本法核算的长期股权投资,初始投资或追加投资时,按照初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值。
被投资单位宣告分派的现金股利或利润中,投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益;但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。
采用成本法核算的长期股权投资,初始投资或追加投资时,按照初始投资或追加投资的成本增加长期股权投资的账面价值。
被投资单位宣告分派的现金股利或利润中,投资企业按应享有的部分确认为当期投资收益。
9
第三章长期股权投资/第三节/一、长期股权投资的成本法
(三)应抵减初始投资成本金额的确定
删除(三)应抵减初始投资成本金额的确定。
增加:
企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后,应当考虑长期股权技资是否发生减值。
在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时,应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产(包括相关商誉)账面价值的份额等类似情况。
出现类似情况时,企业应当按照《企业会计准则第8号一一资产减值》对长期股权投资进行减值测试,可收回金额低于长期股权投资账面价值的,应当计提减值准备。
10
第三章长期股权投资/第三节/二、长期股权投资的权益法
三是持有投资期间,随着被投资单位所有者权益的变动相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值,并分别情况处理:
对属于因被投资单位实现净损益产生的所有者权益的变动,投资企业按照持股比例计算应享有的份额,增加或减少长期股权投资的账面价值,同时确认为当期投资损益;对被投资单位除净损益以外其他因素导致的所有者权益变动,在持股比例不变的情况下,按照持股比例计算应享有或应分担的份额,增加或减少长期股权投资的账面价值,同时确认为资本公积(其他资本公积)。
三是持有投资期间,随着被投资单位所有者权益的变动相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值,并分别情况处理:
对属于因被投资单位实现净损益产生的所有者权益的变动,投资企业按照持股比例计算应享有的份额,增加或减少长期股权投资的账面价值,同时确认为当期投资损益;对被投资单位除净损益以外其他因素导致的所有者权益变动,在持股比例不变的情况下,按照持股比例计算应享有或应分担的份额,增加或减少长期股权投资的账面价值,同时确认为资本公积(其他资本公积)。
在持有投资期间,被投资单位能够提供合并财务报表的,应当以合并财务报表,净利润和其他投资变动为基础进行核算。
11
第三章长期股权投资/第三节/二、长期股权投资的权益法
(七)合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理
合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益,应当按照以下原则处理:
1.符合下列情况之一的,合营方不应确认该类交易的损益:
(1)与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业;
(2)投出非货币性资产的损益无法可靠计量;
(3)投出非货币性资产交易不具有商业实质;
2.合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用,应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。
交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的,合营方应当全额确认该部分损失。
3.在投出非货币性资产的过程中,合营方除了取得合营企业长期股权投资外还取得了其他货币性资产或非货币性资产,应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。
(七)合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理
合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益,应当按照以下原则处理:
1.符合下列情况之一的,合营方不应确认该类交易的损益:
(1)与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业;
(2)投出非货币性资产的损益无法可靠计量;
(3)投出非货币性资产交易不具有商业实质;
2.合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用,在合并财务报表层面,应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。
交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的,合营方应当全额确认该部分损失。
如假设甲公司、乙公司、丙公司共同出资设立A公司,甲公司与乙、丙公司共同控制A公司。
甲公司以持有的存货作为出资,在出资日,该存货的公允价值高于账面原价,乙公司和丙公司各以现金出资。
当年A公司实现盈利,甲公司与A公司之间未发生其他交易,假定不考虑所得税影响。
甲公司采用权益法确认当期从A公司获得的投资收益时,应当按照持股比例计算应享有A公司净损益份额,并扣除按照持股比例计算的以存货出资未实现的利润。
甲公司如存在子公司当年需要编制合并财务报表,以存货出资产生的利润中归属于A公司(合营公司)其他合营方的利得应当予以确认。
同时,对以存货出资中未实现的利润还应在当年个别财务报表己确认投资收益的基础上进行调整,即按照持股比例乘以投出存货的公允价值调减营业收入,按照持股比例乘以投出存货的账面原价调减营业成本,同时调增投资收益。
3.在投出非货币性资产的过程中,合营方除了取得合营企业长期股权投资外还取得了其他货币性资产或非货币性资产,应当确认该项交易中与所取得其他货币性、非货币性资产相关的损益。
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第三章长期股权投资/第三节/二、长期股权投资的权益法
另外,企业应当注意以下披露要求:
1:
长期股权投资构成联营的,应对以下各项进行披露:
(l)有公开报价的对联营投资的公允价值;
(2)如果投资者直接或通过子公司间接持有被投资者不足20%的表决权或潜在表决权,但是得出投资者具有重大影响的结论,应披露投资者不具有重大影响的假设被推翻的理由;
(3)如果投资者直接或通过予公司间接持有被投资者20%或超过20%的表决权或潜在表决权,但是得出投资者不具有重大影响的结论,应披露投资者具有重大影响的假设被推翻的理由;
(4)当采用权益法的联营的财务报表报告期末日或报告期间与投资者的财务报表存在差异时,应披露联营的财务报表报告期末日,以及采用不同日期或报告期间的原因;
(5)未采用权益法对联营企业进行会计处理的事实以及未采用权益法的联营(单独的联营或者集团中的联营)的概要财务信息,包括总资产、总负债、收入以及损益的金额;
(6)投资者应单独披露其在联营企业的终止经营中所占的份额;
(7)投资者在联营企业确认的其他综合收益变动中应享有的份额,应由投资者在其他综合收益中确认。
2.长期股权投资构成合营的,合营者应当披露与其在合营中的权益有关的下列承诺的总额,披露时应与其他承诺分开列示:
(l)与合营者在合营中的权益有关的资本承诺,以及在与其他合营者共同发生的资本承诺中其所占的份额;
(2)合营者在合营本身的资本承诺中所占的份额。
13
第三章长期股权投资/第四节/一、长期股权投资核算方法的转换/
(二)权益法转换为成本法
因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的,长期股权投资账面价值的调整应当按照本章第二节的有关规定处理。
除此之外,因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法(投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价,公允价值不能可靠计量的长期股权投资)的,应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。
继后期间,自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位可供分配利润中本企业享有份额的,分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的成本,不作为投资收益。
自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位可供分配利润中本企业享有份额的部分,确认为当期损益。
因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的,长期股权投资账面价值的调整应当按照本章第二节的有关规定处理。
除此之外,因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法(投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价,公允价值不能可靠计量的长期股权投资)的,应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。
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第三章长期股权投资/第四节/二、长期股权投资的处置
新增:
企业处置对子公司的投资,处置价款与处置投资对应的账面价值的差额,在母公司个别财务报表中应当确认为当期投资收益;处置价款与处置投资对应的享有该子公司净资产份额的差额,在合并财务报表中应当确认为当期投资收益。
企业部分处置对子公司的长期股权投资,但不丧失控制权的情况下,在个别财务报表中,应当将处置价款与处置投资对应的账面价值的差额确认为当期投资收益;在合并财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产的差额应当计入资本公积(资本溢价),资本溢价不足冲减的,应当调整留存收益,具体会计处理参见本书第三十四章"合并财务报表"的相关内容。
企业因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权的,应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理:
(l)在个别财务报表中,对于处置的股权,应当按照上述规定,结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值,出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额,确认为投资收益(损失);同时,对于剩余股权,应当按其账面价值确认为长期股权投资或其他相关金融资产、处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的,按本节中有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。
【例3-19】(略)
(2)在合并财务报表中,对于剩余股权,应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。
处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和,减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日开始持续计算的净资产的份额之间的差额,计入丧失控制权当期的投资收益。
与原有子公司股权投资相关的其他综合收益,应当在丧失控制权时转为当期投资收益。
企业应当在附注中披露处置后的剩余股权在丧失控制权日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。
【例3-20】(略)
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第三章长期股权投资/第六节/一、新旧比较/(三)改变了权益法的会计处理
2.投资损益的确认。
原准则规定,应将按持股比例计算确定享有被投资单位账面净利润的份额,确认为投资收益或投资损失。
新准则规定,除特殊情况外,投资企业在确认应享有被投资单位的净利润或净亏损时,应以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础,对被投资单位的净利润进行调整后确认。
原准则没有要求抵销投资企业与被投资单位之间未实现内部交易损益的影响o新准则规定,对于投资企业与其联营企业及合营企业发生的未实现内部交易损益应予抵销。
2.投资损益的确认。
原准则规定,应将按持股比例计算确定享有被投资单位账面净利润的份额,确认为投资收益或投资损失。
新准则规定,除特殊情况外,投资企业在确认应享有被投资单位的净利润或净亏损时,应以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础,对被投资单位的净利润进行调整后确认。
原准则没有要求抵销投资企业与被投资单位之间未实现内部交易损益的影响。
新准则规定,投资企业与联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分,应当予以抵销,在此基础上确认投资损益。
投资企业与被投资单位发生的内部交易损失,按照《企业会计准则第8号——资产减值》等规定属于资产减值损失的,应当全额确认。
投资企业对于纳入其合并范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益,也应当按照上述原则进行抵销,在此基础上确认投资损益。
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第三章长期股权投资/第六节/二、新旧衔接
新增:
(四)企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权,应当作为长期股权投资,视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算;企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权,应当划分为可供出售金融资产,其公允价值与账面价值的差额,在首次执行日应当追溯调整,计入资本公积。
(五)母公司购买子公司少数股权所形成的长期股权投资,应当按照本章第二节的相关规定确定其投资成本。
母公司在编制合并财务报表时,因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的净资产份额之间的差额,应当调整所有者权益(资本公积).资本公积不足冲减的,调整留存收益。
上述规定仅适用于本规定发布之后发生的购买子公司少数股权交易,之前已经发生的购买子公司少数股权交易未按照上述原则处理的,不予追溯调整。
(六)企业进行公司制改制的,应以经评估确认的资产、负债价值作为认定成本,该成本与其账面价值的差额,应当调整所有者权益;企业的子公司进行公司制改制的,母公司确定的对子公司长期股权投资成本与长期股权投资账面价值的差额,应当调整所有者权益。
17
第五章固定资产/第二节/二、自行建造固定资产
企业依照国家有关规定提取的安全费用以及具有类似性质的的各项费用,应当在所有者权益中的“盈余公积”项下以“专项储备”项目单独反映。
企业按规定标准提取安全费用等时,借记“利润分配——提取专项储备”科目,贷记“盈余公积——专项储备”科目。
按规定范围使用安全生产储备购建安全防护设备、设施等资产时,按应计入相关资产成本的金额,借记“固定资产”等科目,贷记“银行存款”等科目。
对于作为固定资产管理和核算的安全防护设备等,企业应当按规定计提折旧,计入有关成本费用。
按规定范围使用安全生产储备支付安全生产检查和评价支出、安全技能培训及进行应急救援演练支出等费用性支出时,应当计入当期损益,借记“管理费用”等科目,贷记“银行存款”等科目。
企业按上述规定将安全生产储备用于购建安全防护设备或与安全生产相关的费用性支出等时,应当按照实际使用金额在所有者权益内部进行结转。
借记“盈余公积——专项储备”科目,贷记“利润分配——提取专项储备”科目,但结转金额以“盈余公积——专项储备”科目余额冲减至零为限。
企业未按上述规定进行会计处理的,应当进行追溯调整。
高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费,应当计入相关产品的成本或当期损益,同时计入"专项储备"科目。
企业使用提取的安全生产费时,属于费用性支出的,直接冲减专项储备。
企业使用提取的安全生产费形成固定资产的,应当通过"在建工程"科目归集所发生的支出,待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产;同时,按照形成固定资产的成本冲减专项储备,并确认相同金额的累计折旧。
该固定资产在以后期间不再计提折旧。
"专项储备"科目期末余额在资产负债表所有者权益项下"减:
库存股"和"盈余公积"之间增设"专项储备"项目反映。
企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用,比照上述规定处理。
企业未按上述规定进行会计处理的,应当进行追溯调整。
18
第十二章股份支付/第二节/三、股份支付的处理
等待期是指可行权条件得到满足的期间。
股份支付中通常涉及可行权条件,在满足这些条件之前,职工无法获得股份。
可行权条件包括服务期限条件和业绩条件。
服务期限条件是指职工完成规定服务期间才可行权的条件。
业绩条件是指企业达到特定业绩目标职工才可行权的条件,具体包括市场条件和非市场条件。
等待期是指可行权条件得到满足的期间。
企业根据国家有关规定实施股权激励的,股份支付协议中确定的相关条件,不得随意变更。
其中,可行权条件是指能够确定企业是否得到职工或其他方提供的服务、且该服务使职工或其他方具有获取股份支付协议规定的权益工具或现金等权利的条件。
反之,为非可行权条件。
可行权条件包括服务期限条件或业绩条件。
服务期限条件是指职工或其他方完成规定服务期限才可行权的条件。
业绩条件是指职工或其他方完成规定服务期限且企业已经达到特定业绩目标才可行权的条件,具体包括市场条件和非市场条件。
19
第十二章股份支付/第二节/三、股份支付的处理
市场条件是指行权价格、可行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条件,如股份支付协议中关于股价至少上升至何种水平职工可相应取得多少股份的规定。
企业在确定权益工具在授予日的公允价值时,应考虑市场条件的影响,而不考虑非市场条件的影响。
但市场条件是否得到满足,不影响企业对预计可行权情况的估计。
非市场条件是指除市场条件之外的其他业绩条件,如股份支付协议中关于达到最低盈利目标或销售目标才可行权的规定。
企业在确定权益工具在授予日的公允价值时,不考虑非市场条件的影响。
但非市场条件是否得到满足,影响企业对预计可行权情况的估计。
对于可行权条件为业绩条件的股份支付,只要职工满足了其他所有非市场条件(如利润增长率、服务期限等),企业就应当确认已取得的服务。
市场条件是指行权价格、可行权条件以及行权可能性与权益工具的市场价格相关的业绩条件,如股份支付协议中关于股价至少上升至何种水平职工可相应取得多少股份的规定。
企业在确定权益工具在授予日的公允价值时,应考虑股份支付协议规定的可行权条件中的市场条件和非可行权条件的影响。
但市场条件是否得到满足,不影响企业对预计可行权情况的估计。
非市场条件是指除市场条件之外的其他业绩条件,如股份支付协议中关于达到最低盈利目标或销售目标才可行权的规定。
企业在确定权益
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