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论文1
摘要
近两年,我国会计制度和税法变革较大,这使得会计制度和税法之间的差异变得越来越明显。
这种差异的存在是经济发展的必然现象,然而,这种情况存在的同时也会给企业的财务核算和税务部门的征税工作带来成本的增加等负面影响。
新会计制度中的会计核算遵循一般会计原则,为的是全面、真实、公允地反映企业的务状况、经营业绩,为的是向会计报表的使用者提供有用、真实、可靠、准确的财务信息;而税法主要根据有关税法制度、法规来确定纳税人在一定时期内应纳的税额。
正由于两者服务于不同的经济目的,体现不同的经济关系,才会在收入和成本的确认上存在一定差异。
企业会计制度与税法的差异在各个会计要素上均有体现,如何协调这些差异,本文试从以下几个方面进行探讨。
1.会计制度与税法相互协调产生的差异及具体表现
2.会计制度与税法相互协调的产生差异的原因
3.会计制度与税法相互协调的必要性、可行性
4.会计制度与税法相互协调方面的思考
5.会计制度与税法规定的协调的具体措施
关键词:
会计制度;税法;差异及协调
Abstract
Nearlytwoyears,China'saccountingsystemandtaxlawchanges,makingitbiggertaxaccountingsystemandthedifferencebetweenbecomesmoreandmoreobvious.Suchdifferencesaretheinevitablephenomenonofeconomicdevelopment,however,thissituationexistscanalsogiveenterprisefinancialaccountingandtaxdepartmenttaxesworktobringnegativeeffectssuchascostincreases.Thenewaccountingsystemofaccountingfollowinggeneralaccountingprinciples,socomprehensive,trueandfairtoreflectenterprisesvarioussituation,businessperformance,inordertoprovideusefulusersofaccountingstatements,real,reliableandaccuratefinancialinformation;Andtaxinaccordancewiththerelevanttaxsystem,mainlytodeterminethetaxpayerincertainrulestheamountoftaxpayableperiod.Becauseofbothservedifferenteconomicpurpose,reflectdifferenteconomicrelations,willinincomeandcostthereissomedifferenceintheconfirmation.Enterpriseaccountingsystemandtaxlawineveryaccountingelementsdifferencesreflectallhave,howtocoordinatethesedifferences,thispapertriestodiscussthefollowingseveralaspects.
1.Accountingsystemandtaxlawcoordinationthedifferenceofgenerationandconcreteperformance
2.Taxaccountingsystemandcoordinatingreasonsforthedifferences
3.Accountingsystemandtaxlawthenecessityandfeasibilityofmutualcoordination
4.Accountingsystemandtaxlawcoordinationaspectsofthinking
5.Accountingsystemandtaxlawtheconcretemeasuresofcoordination
Keywords:
accountingsystem;Taxlaw;Differencesandcoordination
目录
引言1
第一章会计制度与税法之间产生的差异及差异的具体表现2
1.1关于会计制度与税法规定之间的关系2
1.2会计准则与所得税税前扣除标准差异的主要表现形式2
1.2.1成本计价差异2
1.2.2费用扣除范围和标准的差异3
1.2.3资产折旧和摊销的差异3
1.3我国会计制度与税法差异的表现形式3
第二章分析会计制度与税法产生差异的原因7
2.1会计制度与税法产生差异的原因7
2.1.1因为谨慎性原则产生的差异7
2.1.2因对损失范围不同产生的差异7
2.1.3、因对成本、费用定义范围不同而产生的差异7
2.2会计准则与所得税税前扣除标准差异产生的原因7
2.2.1会计目标与税法目标的角度8
2.3会计核算的角度8
2.3.1权责发生制和配比原则,8
2.3.2核算的对象和核算的程序不同9
2.4收入实现确认差异9
2.4.1因对收入、损失定义不同而产生的差异9
2.4.2销售商品形成的收入9
2.4.3提供劳务收入10
2.4.4让渡资产使用权形成的收入10
2.5投资收益确认差异11
2.5.1内容上的差异11
2.5.2计算上的差异11
2.5.3确认时间的差异12
第三章会计制度与税法规定相互协调的必要性、可行性13
3.1我国税法与会计制度协调的必要性13
3.1.1减少制度摩擦造成的税收征管效率衰减13
3.1.2防止忽略税法与会计制度协调造成税收流失13
3.1.3降低纳税义务人的纳税成本和涉税风险14
3.1.4提高各类生产经营主体持续发展的能力14
3.2企业所得税“两法合一”的制度设计基础15
3.3“两法合一”制度设计的可行性16
3.3.1日本税法学家北野弘久认为,根据法的一般原理,应当允许在一定条件下在税收法律关系中运用信用法则的原理16
3.3.2从诚实信用原则本身的发展来看17
第四章.会计制度与税法规定相互协调方面的思考和探讨18
4.1关于会计制度与税法规定的协调18
第五章会计制度与税法相互协调的具体措施21
5.1逐步通过合理的账户协调会计制度与税法有关的差异。
21
5.2建立和完善税法与会计制度共同发展的机制。
22
5.2.1加强和完善企业税务筹划。
22
5.2.2加快构建税务会计的理论体系22
5.3会计界应努力提高成员自身的业务素质,熟谙会计制度和税法知识,深入领会它各自的立法精神22
总结24
参考文献25
致谢词26
引言
我国从1992年开始,颁布了我国历史上第一个《企业会计准则》,为了适应市场经济的快速发展,2000年又出台了《企业会计制度》对1992年的《企业会计准则》进行了讲述,伴随着经济全球化、一体化和会计国际化趋势进程的加剧,我国于2006年2月颁布了1个基本准则、38个具体准则,实现了和国际会计准则的趋同。
会计改革飞速发展的同时,税制改革特别是所得税税制改革也取得了突破性的进展,2007年3月16日第十届全国人民代表大会第5次会议通过了《企业所得税法》,实现了内、外资企业所得税的统一,为各类企业的发展创造了一个公平竞争的税收法制环境。
会计与所得税之间关系密切,从会计与所得税之间漫长而曲折的关系史看,分别经历了各自为政、相互适应到适当分离的历程。
这种历程不仅与各国的经济、政治、文化有关,而且也与两者的相互影响、相互促动有关。
目前,国际上税务与会计模式主要有两种模式,不同的税务与会计模式对所得税与会计准则的关系会产生不同的结果。
同时税法与会计的不同目标等也对税法与会计之间的关系产生影响,伴随着我国会计准则的国际趋同,所得税与会计之间的差异有无限扩大的趋势。
两者差异的无限扩大势必造成会计核算成本、征税成本等的提高,所以要实现二者的相互协调,缩小差异。
但差异的产生不可避免,应如何缩小这种差异是理论上和实践中都应该迫切需要解决的实务问题。
第一章会计制度与税法之间产生的差异及差异的具体表现
1.1关于会计制度与税法规定之间的关系
国家统一的会计制度是指全国会计工作共同遵循的规则、方法和程序的规范性文件的称。
根据我国会计法规定,我国统一的会计制度是指:
国务院财政部门根据会计法制定关于会计核算、会计监督,会计机构和会计人员以及会计工作管理的制度。
是会计法规系的组成部分,对国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织办理会计事具有约束力。
是国家立法机关颁布的征税人与纳税人应当遵循的税收法律规范的总称。
税法是国家向纳税人征税和纳税人向国家纳税的法律规范,纳税人和征税人都必须遵守,违法受到法律的制裁,这是税收强制性的具体表现。
从原则上说,任何税收都要经过立法机关准以后才能公布施行。
有些税法属于试行阶段,也可以以法规的形式发布施行,这种法也具有一定的法律效力。
会计制度与税法是即有联系又有区别:
会计制度与税法在基本定义和性质上存在着各种差异,会计制度与税法在基本定义上的差异从会计六要素的角度进行了系统的阐叙,对性质上的差异分为永久性差异与时间性差异来进行说明。
但是,会计和税法两者相互关系极其密切,是因为两者对经济活动中各要素在确认、计量的原则上,存在很多共同点。
在很多方面,特别是在流转税和企所得税征收方面,税务部门是以各经济实体的会计资料为基础,进行适当调整后作为税基的
1.2会计准则与所得税税前扣除标准差异的主要表现形式
新的企业会计准则及企业所得税法的出台,会计准则与所得税法之间的差异在扩大,具体体现在以下几个方面:
1.2.1成本计价差异
新企业会计准则已经取消了后进先出法,而税法仍旧允许企业发出存货时采用后进先出法确定存货的成本,但规定了限制条件,即纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法一致时才可使用。
对资产准备金的处理税法规定,在计算应纳税所得额时,存货跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备基金,以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金不得扣除。
会计准则规定允许扣除。
1.2.2费用扣除范围和标准的差异
因违反法律、行政法规而交付的罚款、罚金、滞纳金和被没收财物的损失,按照税法规定不允许扣除,会计准则规定可以据实扣除,属于永久性差异;企业发生的公益性捐赠支出,会计准则规定可以据实扣除,税法规定按年度利润总额12%以内的部分,允许扣除。
1.2.3资产折旧和摊销的差异
会计准则规定,企业应当根据固定资产所含经济利益的实现方式选择折旧方法,可选用的方法包括年限平均法(直线法)、工作量法、双倍余额递减法或者年数总和法。
税法规定固定资产折旧原则上采用直线法、工作量法。
同时对采取加速折旧法的企业作了严格的限制,并规定采取加速折旧方法,需经当地主管税务机关的审核,逐级报国家税务总局批准。
无形资产的摊销,对于可以确定经济利益实现方式的无形资产,会计准则没有明确规定摊销方法,只是规定所采用的摊销方法应可以反映出无形资产的经济利益的预期实现方式,而税法上规定只可以采取直线法并规定,无形资产摊销方法一经确定,不得随意改变;会计准则允许企业根据无形资产的预期实现方式改变无形资产的摊销方法。
1.3我国会计制度与税法差异的表现形式
在我国企业会计制度中会计分为六要素:
资产、负债、所有者权益、收入、利润、费用。
他们在会计制度与税法上都存在着不一致的地方。
如费用中的开办费就是一个代表
开办费的比会计账务处理
从2007年1月1日开始,新会计准则体系(以下简称新准则)在我国的上市公司执行,许多企业(证券公司、保险公司、中央国营企业、深圳市的企业等)也执行了新准则。
新准则对开办费的会计处理相对于行业会计制度、企业会计制度而言,发生了一定的变化。
从《企业会计准则――应用指南》附录――“会计科目与主要账务处理”(“财会〔2006〕18号”)中关于“管理费用”会计科目的核算内容与主要账务处理可以看出,开办费的会计处理有以下特点:
、改变了过去将开办费作为资产处理的作法。
开办费不再是“长期待摊费用”或“递延资产”,而是直接将费用化。
、新的资产负债表没有反映“开办费”的项目,也就是说不再披露开办费信息。
、明确规定,开办费在“管理费用”会计科目核算。
、统一了开办费的核算范围,即开办费包括筹办人员职工薪酬、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等。
、规范了开办费的账务处理程序,即开办费首先在“管理费用”科目核算,然后计入当期损益,不再按照摊销处理。
实施新准则后,新设立的房地产开发企业应该严格按照新准则的规定进行开办费的账务处理。
这样不仅简化了会计核算,更准确反映了会计信息。
对筹建期间的界定,房地产企业应该以从被批准筹建之日起至取得营业执照上标明的设立日期为止较为妥当。
新税法下开办费的税务处理
《中华人民共和国企业所得税法》及其《实施条例》(以下简称新税法)从2008年1月1日开始在我国实施。
新税法不仅统一了内外资均适用的所得税法、降低了所得税税率,而且在资产处理、税前扣除等与会计核算密切相关的诸多方面有了重大变化与突破。
原《企业所得税暂行条例实施细则》第三十四条规定,企业在筹建期发生的开办费,应当从开始生产、经营月份的次月起,在不短于5年的期限内分期扣除。
而新税法完全没有关于开办费税前扣除的表述,是否表明对开办费没有税前扣除限制?
《企业所得税法》第十三条规定:
在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的(《企业所得税法实施条例》第七十条明确规定,摊销期限不少于三年),准予扣除:
固定资产的改建支出;
租入固定资产的改建支出;
固定资产的大修理支出;
其他应当作为长期待摊费用的支出。
从上述可以看出,在“长期待摊费用”中并没有包括开办费。
而《企业所得税法实施条例》第六十八条是对《企业所得税法》第十三条的解释与说明的,从中也没有看出关于开办费税前扣除的任何表述。
由此可见,新税法对开办费的税前扣除没有限制了。
2008年4月25日国家税务总局在其网站上,权威解答了网友提出的新所得税法实施过程中的相关问题。
所得税司副司长缪慧频在回答网友关于“开办费税前扣除”问题时,这样答复:
“新税法不再将开办费列举为长期摊费用,与会计准则及会计制度的处理一致,即企业可以从生产经营当期一次性扣除。
”
新设立的房地产开发企业,对于开办费的税务处理应该按照新税法精神,即计入当期损益,并不再作纳税调整。
至于将未取得商品房销售收入以前发生的费用(管理费用、销售费用、财务费用),计入“长期待摊费用”分五年税前扣除的作法,从2008年1月1日开始必须摒弃,以保障房地产企业的正当权益。
综上所述,新准则下开办费是在“管理费用”科目核算,且直接计入当期损益的;而新税法下对于开办费的税务处理与新会计准则一致,即企业当期一次性税前扣除开办费。
因此,在“开办费”的会计处理与税务处理不再分离,二者协调一致了。
以后在开办费方面不存在会计与税务的差异,当然更不存在纳税调整了。
会计制度与新税法已消除的差异
新税法的施行,加上新会计准则明年的更大范围内执行,这两者的同时实行不可避免地要加大企业会计处理与税法处理的难度。
因此,有必要了解新税法实行前后与会计制度已经消除的差异,这将有利于企业更加明确以往存在的税法与会计制度差异的影响。
新税法和新会计准则的实施消除了原先的差异有20多项,比较典型的有:
向本企业职工发放本企业生产的产品、非货币性换出存货、债务重组偿还存货等,原企业所得税法视同销售、原会计准则制度不视同销售,而按新准则应该视同销售,从而使税法与会计的差异被消除。
1.4税法实施后会计制度与税法新增的差异以及其在资产要素等项目处理上的差异
新税法施行后在企业所得税核算问题上也产生了新的差异,如新企业会计准则规定企业的期末资产计量应该应用公允价值的方式核算计量,并将公允价值与相关资产的账面价值之间的差异计入当期损益或者所有者权益账户,但是在新的税法当中并没有对这方面做出规定,也就是这种核算方式在税法上还未得到认可。
此外,在会计制度和税法也存在一定的差异,这些差异的存在会影响资产要素的会计核算。
例如,会计制度对于固定资产等资产要素的处理强调加速折旧与提前摊销资产,而税法则要加上一些限制性条件。
如固定资产折旧,会计上规定折旧方法、折旧年限和残值估计、应计提折旧的固定资产范围等企业可以自主决定,而税法上却明确规定,企业的会计处理如与税法规定不一致,计税时应按税法规定调整;这些规定细节上的差异会直接影响企业的会计核算和会计处理方法的选择。
会计制度和新税法在权益、负债、收入等各要素规定方面表现的主要差异
由于会计制度和税法在原则规定上的区别,进而使得两者在权益、负债、收入等各个具体会计项目上的定义、确认方法以及核算方式都存在一定程度上的差别。
例如:
会计制度上对于收入的确认就明显和税法上收入的确认标准不同,使得会计期末企业要针对收入项目作一系列的纳税调整;又如在接受资产捐赠、转增资本等权益核算上,税法和会计规定的核算方式和确认标准也存在细节上的差别。
第二章分析会计制度与税法产生差异的原因
2.1会计制度与税法产生差异的原因
2.1.1因为谨慎性原则产生的差异
准则通过对历史成本原则、权责发生制原则进行调整来体现谨慎性原则,从而与相关税法规定产生差异。
准则通过规范会计要素的确认,杜绝企业利润形成的随意性来体现谨慎性原则,从而与相关税法规定产生差异:
准则对于某些导致增加净资产的经济业务,通过调增“所有者权益”、跳开“利润总额”来体现谨慎性原则,与相关税法规定产生差异:
2.1.2因对损失范围不同产生的差异
相关税法规定,非公益性捐赠不予税前扣除;纳税人生产经营因违反国家法律、法规规章,被有关部门处以的罚款等不得在所得税前扣除。
纳税人(金融保险除外)用于公益、救济性的捐赠,在年应纳税所得额3%以内的部分准予扣除,超出部分不予扣除。
企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券用于捐赠,应分解按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。
2.1.3、因对成本、费用定义范围不同而产生的差异
借款利息《企业会计制度》规定,各种借款费用均据实列支,计入当期费用。
在相关法规定中,纳税人在生产经营期间,向金融机构借款的利息支出,按照实际发生数扣除;非金融机构借款的利息支出,包括纳税人之间相互拆借的利息支出,按照不高于金融机同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分,准予扣除,超过部分不得扣除。
2.2会计准则与所得税税前扣除标准差异产生的原因
基于对国际上税务与会计模式的了解和对我国会计与所得税法发展历程的回顾,我们不难发现,会计与所得税法的关系不仅与一国的政治、经济、法律环境、企业制度、市场化程度及会计核算管理形式有关,而且也与会计与税法的实现目标,基本原则及基本要素核算等有关。
下面将从目标、基本原则及会计核算的角度对差异产生的原因加以分析。
2.2.1会计目标与税法目标的角度
会计和税法是分属于两个不同的学科和领域,各自有不同的目标和原则。
会计的目标,按照《企业会计准则-基本准则》的规定,是向财务会计报告的使用者,即投资人、债权人、政府及其有关部门和社会等提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关信息,反映企业管理层受托责任履行情况,有助于财务会计报告使用者做出经济决策。
也就是说,会计核算的目标在于为会计报表使用者提供决策有用的信息,税务部门只是会计报表使用者的一小部分而税法则是以课税为目的,要确保国家的财政收入。
同时它也发挥一些调节经济、促进公平竞争的作用,还要为方便征收管理考虑。
税法的目标是,保证国家财政收入,引导和调节社会和经济发展,公平税负,保护纳税人合法权益。
从所得税的角度出发,主要确定企业的应税所得,即应纳税所得额,是对企业的经营所得进行征税。
我们认真考察会计与税法的目标发现,目前我国会计的目标主要是为投资者、债权人及政府等利益集团服务,立法程序发生了很大的变革,要同时兼顾国家、企业及相关利益集团三者的利益,而税法只是为了满足社会公共需要,实现国家政府的职能,因而出现了多元化与单一型的矛盾,所以必然造成二者的分离;另外会计问题从某种程度上看,也是一个利益计量的问题,关系到与企业存在利害关系的各主体的利益分配问题,它与税法只是为了保障国家财政收入为目的相比,必然在计算企业所得税时导致差异的存在;最后,会计是为了保证各利益主体利益均衡,特别是资本市场的发展,利益集团的多元化与税法的唯一性之间,产生差异在所难免。
2.3会计核算的角度
2.3.1权责发生制和配比原则,
新的企业会计准则不把它们作为会计原则来处理,但作为会计核算的基础来对待,贯穿于会计核算的始终。
会计核算强调收入与费用的因果配比和时间配比。
税法虽然也有类似的要求,但为了保证财政收入的均衡性和防止避税,税法也可能背离权责发生制和配比原则,而采用收付实现制或收付实现制与权责发生制混合使用。
例如,对广告支出的扣除时间的规定,利息收入和支出方面等。
2.3.2核算的对象和核算的程序不同
会计收益核算的对象是企业与生产经营有关的一切经济话动,而应税收益核算的是与纳税有关的经济事项。
在核算程序上会计收益采用的是标准化的“会计凭证—会计账簿—会计报表”的顺序,而应税收益无需标准化的程序,只需在每个会计期末,借助于财务会计提供的数据资料按税法规定进行纳税调整,即可得到应税收益,据以编制纳税申报表。
尽管会计收益与应税收益的核算各有其自身的运行规律,但税法与会计准则之间的纳税调整成本越来越大。
目前,世界上许多国家都在力图缩小会计收益与应税收益的差异。
在新会计准则实施之际,在我国新的企业所得税法出台、实施细则草案正在审议之时,企业所得税法实施细则的规定,应充分考虑新会计准则对企业所得税的纳税影响。
2.4收入实现确认差异
收入分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入三类,分别看下它们在确认上的会计、税法规定差异
2.4.1因对收入、损失定义不同而产生的差异
由于收入范围不同产生的差异,《企业会计制度》规定,在建工程达到预定可使用状态试运行收入,冲减基建工程成本;自产产品用于自建工程项目时,应按产品成本价结转成本,不计入当期损益。
2.4.2销售商品形成的收入
企业销售商品时,新准则规定同时符合五个条件才确认收入:
(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;
(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施控制;(3)收入的金额能够可靠计量;(4)相关经济利益很可能流入企业;(5)相关的、己发生的或将发生的成本能够可靠计量。
而税法对销售收入确认的基本原则为在
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